Амортизационная премия

Амортизационная премия

Амортизационная премия применяется только в налоговом учете и позволяет единовременно включить в косвенные расходы часть (п. 9 ст. 258, п. 3 ст. 272 НК РФ):

    • первоначальной стоимости ОС — в месяце, когда вы начали начислять амортизацию объекта;
    • суммы расходов на достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию (далее — расходы на модернизацию) — в месяце, когда первоначальная стоимость ОС была увеличена на эти расходы (т.е. в день подписания акта по форме ОС-3).

Если вы решили применять амортизационную премию, напишите об этом в своей учетной политике (п. 7.1 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).

Размер амортизационной премии организация определяет сама. Но он не может быть больше максимального, который зависит от амортизационной группы, к которой относится ОС (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Амортизационная группа Максимальный размер амортизационной премии
1, 2 (срок полезного использования ОС от 1 года до 3 включительно) 10%
8 — 10 (СПИ — свыше 20 лет) 10%
3 — 7 (СПИ — свыше 3 до 20 лет включительно) 30%

Сумма премии рассчитывается так.

Вы вправе установить в налоговой учетной политике, что амортизационная премия применяется выборочно и ее процент зависит от первоначальной стоимости ОС (Письмо Минфина от 17.11.2006 N 03-03-04/1/779).

Если вы применили премию, амортизация ОС в налоговом учете начисляется на первоначальную стоимость ОС за вычетом амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Пример. Учет амортизационной премии
В июне организация приобрела для руководителя легковой автомобиль Skoda Octavia за 1 089 376 руб.

Амортизационная премия: ПБУ 18/02 в примерах

(НДС — 166 176 руб.), который относится к 3-й амортизационной группе. В июле автомобиль зарегистрирован в ГИБДД (сумма госпошлины — 1800 руб.) и введен в эксплуатацию.
Максимальная амортизационная премия — 30%. Первоначальная стоимость автомобиля за минусом НДС и с учетом госпошлины — 925 000 руб. (1 089 376 руб. — 166 176 руб. + 1800 руб.). Амортизационная премия — 277 500 руб. (925 000 руб. х 30%), она учитывается полностью в августе, поскольку с этого месяца начинается амортизация автомобиля. Ежемесячная налоговая амортизация начисляется исходя из суммы 647 500 руб. (925 000 руб. — 277 500 руб.).

Нельзя применять премию по ОС:

    • не подлежащему амортизации;
    • полученному безвозмездно;
    • полученному в качестве вклада в уставный капитал (п. 2 Письма Минфина от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295);
    • являющемуся предметом лизинга, учитываемым на балансе лизингополучателя (Письмо Минфина от 15.02.2012 N 03-03-06/1/85).

(Комментарий к Письму Минфина России от 15.08.2016N 03-03-06/1/47688 "Об учете в целях налога на прибыль амортизационной премии по основным средствам, в отношении которых правом на аналогичные расходы пользовался предыдущий собственник")

Складывающаяся в стране экономическая ситуация зачастую подталкивает налогоплательщиков к приобретению бывшего в употреблении имущества. Организациям, приобретающим ранее эксплуатируемое основное средство и использующим в налоговом учете линейный метод начисления амортизации, п. 7 ст. 258 НК РФ предоставляется возможность определения нормы амортизации по этому объекту с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) его эксплуатации предыдущими собственниками.
Для реализации указанного права на уменьшение срока полезного использования такого имущества налогоплательщику необходимо получить у предыдущего собственника данные о применявшихся в его налоговом учете сроке полезного использования и сроке фактической эксплуатации данного объекта основных средств.
Получив такие документы от бывшего собственника основного средства, организация обнаружила, что он при вводе объекта в эксплуатацию воспользовался правом на использование амортизационной премии. Налогоплательщику также захотелось часть понесенных затрат на капитальные вложения включить в состав расходов отчетного периода. Ведь воспользоваться нормой п. 9 ст. 258 НК РФ, предоставляющей право на амортизационную премию, может каждый плательщик налога на прибыль, при условии что его учетной политикой для целей налогообложения предусмотрено использование линейного метода начисления амортизации. А такой метод как раз и был закреплен у налогоплательщика.
В то же время несколько нелогично выглядит использование дважды амортизационной премии по одному и тому же основному средству. Хотя и такое может происходить с объектами его собственника в случае проведения на них модернизации, реконструкции, технического перевооружения.
Оценив возникающий налоговый риск, налогоплательщик все же решил уточнить у финансистов возможность применения им амортизационной премии, направив соответствующий запрос.

Позиция финансистов

Минфин России в комментируемом Письме от 15.08.2016 N 03-03-06/1/47688 был, как довольно часто случается в последнее время, лаконичен. Ответ вылился в два тезиса и заключение.
Амортизируемое имущество в целях гл. 25 НК РФ принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ, если иное не предусмотрено все той же гл. 25 Кодекса.
Остается напомнить, что под амортизируемым имуществом в налоговом учете понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (п.

Амортизационная премия для оборудования

1 ст. 256 НК РФ):
— находящиеся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);
— используемые им для извлечения дохода;
— стоимость которых погашается путем начисления амортизации;
— срок полезного использования которых более 12 месяцев, а первоначальная стоимость — более 100 000 руб. с начала текущего года.
Первоначальная же стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.
Обратившись же к п. 9 ст. 258 НК РФ, чиновники констатировали возможность налогоплательщика включать в состав расходов отчетного (налогового) периода часть затрат на капитальные вложения в размере:
— не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) от первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также
— не более 10% (не более 30% — в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.
После чего финансисты заключили, что гл. 25 НК РФ не содержит положений, устанавливающих запрет на применение нормы, установленной п. 9 ст. 258 НК РФ, в отношении приобретенных основных средств, применительно к которым предыдущий собственник (налогоплательщик) воспользовался правом применения амортизационной премии, предусмотренным все тем же п. 9 ст. 258 НК РФ.

Налоговый учет

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Пунктом 3 ст. 258 НК РФ предусмотрено десять амортизационных групп.
Стоимость объектов основных средств в налоговом учете учитывается в затратах путем начисления амортизации. При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения линейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма же амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле, приведенной в п. 2 ст. 259.1 НК РФ:

K = 1/n x 100%,

где n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Срок полезного использования (СПИ), под которым понимается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, определяется им самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1).
Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником. С учетом этого норма амортизации по основному средству, бывшему в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации определяется из выражения:

KБУ = (1/(n — t) x 100,

где KБУ — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества, бывшего в употреблении; n — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества в месяцах; t — количество месяцев эксплуатации данного объекта бывшим собственником.
Как было сказано выше, амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости. Если налогоплательщик использует право на амортизационную премию, то соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом отнесенной в состав расходов отчетного (налогового) периода амортизационной премии.

Пример. Организация в октябре 2016 г. приобрела бетоносмесительную установку у бывшего ее владельца за 230 000 руб., в том числе НДС 35 084,75 руб. За ее доставку транспортной организации уплачено 17 800 руб., в том числе НДС 2715,25 руб. В этом же месяце объект введен в эксплуатацию. Учетной политикой организации в целях налогообложения установлены линейный метод начисления амортизации по всем объектам основных средств и возможность учета времени использования объектов у прежних собственников при установлении срока полезного использования. Налогоплательщик использовал право по учету амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости в расходах отчетного периода. Организацией получены документы от продавца, подтверждающие установление срока полезного использования бетоносмесительной установки 61 мес. и срока эксплуатации объекта 26 мес.
По Классификации основных средств бетоносмесительная установка включена в 4-ю амортизационную группу (свыше 5 лет до 7 лет включительно). Поскольку у организации имеются документы, подтверждающие эксплуатацию установки у прежнего ее владельца 26 мес., то для определения величины ежемесячной амортизации в налоговом учете используется значение срока полезного использования 35 мес. (61 — 26). Исходя из этого норма амортизации в налоговом учете составляет 2,857% (1 : 35 x 100%).
Первоначальная стоимость бетоносмесительной установки представляет собой совокупность ее стоимости и стоимости транспортных услуг без предъявленных сумм НДС бывшим владельцем и транспортной организацией. Искомая величина — 210 000 руб. ((230 000 — 35 084,75) + (17 800 — 2715,25)).
Поскольку налогоплательщик воспользовался правом на учет в расходах отчетного периода амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости объекта, то есть 63 000 руб. (210 000 руб. x 30%), то бетоносмесительная установка включается в 4-ю амортизационную группу по стоимости 147 000 руб. (210 000 — 63 000).
При начислении амортизации по объекту используется данная первоначальная стоимость и норма амортизации 2,857%. Исходя из этого сумма ежемесячной амортизации в налоговом учете — 4200 руб. (147 000 руб. x 2,857%). И эта сумма учитывается в расходах, уменьшающих полученные доходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль, начиная с ноября 2016 г., так как начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные упомянутым п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (п. 3 ст. 272 НК РФ). Следовательно, в ноябре налогоплательщик включит в косвенные расходы 63 000 руб. как амортизационную премию по введенной в эксплуатацию бетоносмесительной установке.
По итогам же четвертого квартала в расходах, учитываемых при определении налога на прибыль, из первоначальной стоимости установки (210 000 руб.) будет учтено 71 400 руб. (63 000 + 4200 + 4200).

Бухгалтерский учет

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости. Ею же при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) уточнено, что аналогичное правило действует и в случае приобретения основных средств, бывших в эксплуатации. При этом фактическими затратами на приобретение основных средств, в частности, являются (п. 8 ПБУ 6/01):
— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
— суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.
Таким образом, затраты на покупку объекта основных средств, бывшего в эксплуатации, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем списываются на счет 01 "Основные средства" в момент принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Срок полезного использования объекта основных средств устанавливается организацией самостоятельно при принятии его к учету (п. 20 ПБУ 6/01). И определяется он по всем объектам, в том числе и по основным средствам, ранее используемым, исходя из:
— ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа;
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (п. 59 Методических указаний).
Организация в бухгалтерском учете по основному средству, бывшему в эксплуатации у прежнего его владельца, может установить срок полезного использования также с учетом предыдущего периода эксплуатации объекта.

Продолжение примера. При введении в эксплуатацию бетоносмесительной установки организация установила в бухгалтерском учете срок полезного использования 35 месяцев и линейный способ начисления амортизации.
В бухгалтерском учете факты хозяйственной жизни по покупке, вводу в эксплуатацию бетоносмесительной установки в октябре и начисление амортизации в ноябре сопровождаются следующими записями:
Дебет 51 Кредит 60
— 230 000 руб. — перечислены денежные средства за бетоносмесительную установку;
Дебет 51 Кредит 60
— 17 800 руб. — перечислены денежные средства транспортной организации;
Дебет 08 Кредит 60
— 194 915,25 руб. (230 000 — 35 084,75) — отражена стоимость бетоносмесительной установки;
Дебет 19 Кредит 60
— 35 084,75 руб. — выделена сумма НДС, выставленная продавцом установки;
Дебет 08 Кредит 60
— 15 084,75 руб. (17 800 — 2715,25) — учтены расходы по транспортировке установки;
Дебет 19 Кредит 60
— 2715,25 руб. — отражена сумма НДС по транспортным расходам;
Дебет 01 Кредит 08
— 210 000 руб. (194 915,25 + 15 084,75) — введена в эксплуатацию бетоносмесительная установка;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19
— 37 800 руб. (35 084,75 + 2715,25) — принята к вычету сумма НДС;
Дебет 20 Кредит 02
— 6000 руб. (210 000 руб. : 35 мес. x 1 мес.) — начислена амортизация по бетоносмесительной установке.
По итогам четвертого квартала в расходы по обычным видам деятельности в виде амортизационных отчислений по бетоносмесительной установке будет включено 12 000 руб. (6000 + 6000).

Учет возникающей разницы

Использование амортизационной премии в налоговом учете приводит к возникновению разницы в суммах расходов, учитываемых при определении бухгалтерской прибыли и облагаемой базы по налогу на прибыль. Данная разница в бухгалтерском учете признается налогооблагаемой временной, поскольку приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. А это обязывает организацию начислить отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Окончание примера. По итогам IV квартала 2016 г. в бухгалтерском учете в расходы по обычным видам деятельности в виде амортизационных отчислений по бетоносмесительной установке будет включено 12 000 руб., в налоговом же учете из первоначальной стоимости объекта за этот период в расходах учтено 71 400 руб., возникающая разница 59 400 руб. (71 400 — 12 000) признается вычитаемой временной. В связи с этим в последний день 2016 г. в бухгалтерском учете начисляется отложенное налоговое обязательство в сумме 11 880 руб. (59 400 руб. x 20%):
Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77
— 11 880 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство.
За счет превышения суммы начисляемой амортизации в бухгалтерском учете над идентичной величиной амортизации в налоговом учете на 1800 руб. (6000 — 4200) ежемесячно будет уменьшаться вычитаемая временная разница, что соответственно будет приводить к уменьшению начисленной величины отложенного налогового обязательства на 360 руб. (1800 руб. x 20%). По итогам же I квартала 2017 г. сумма уменьшения составит 1080 руб. (360 руб/мес. x 3 мес.).
Такой показатель в последний день квартала должен быть отражен в учете следующей проводкой:
Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
— 1080 руб. — частично погашено отложенное налоговое обязательство.
Начисление амортизации по бетоносмесительной установке в обоих учетах завершится в сентябре 2019 г. (35 мес. (2 + 12 + 12 + 9), где 2, 12, 12 и 9 — количество месяцев начисления амортизации в 2016, 2017, 2018 и 2019 гг.). В этот момент произойдет и полное погашение отложенного налогового обязательства. Исходя из этого приведенная проводка будет повторена еще десять раз.

Главная » Бухгалтеру » Амортизационная премия основных средств в 2018 году

Амортизационная премия основных средств в 2018 году

Вернуться назад на Основные средства 2018

Амортизационная премия в 2018 году поможет единовременно списать больше расходов при покупке основного средства. Но если потом продать объект, то премию придется восстановить. Амортизационной премией называют право компании единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль часть стоимости основных средств при покупке. Официально такого понятия в кодексе нет, но его часто используют в практике бухгалтеры.

С 1 января 2018 года компании вправе применить инвестиционный налоговый вычет. То есть можно уменьшить налог или авансовый платеж по нему на сумму расходов на приобретение, создание или модернизацию объектов основных средств (Федеральный закон от 27 ноября 2017 г. № 335-ФЗ). По таким объектам амортизационную премию не применяют (п. 7 ст. 286.1 НК РФ).

Амортизационная премия позволяет единовременно списать часть затрат на приобретение или сооружение основного средства. Это же правило можно применять и для капитальных вложений, которые связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением или частичной ликвидацией активов.

Списать можно не более 10 процентов. Для объектов из 3 – 10 амортизационный группы норматив увеличенный – не более 30 процентов.

Амортизационную премию можно применять ко всем основным средствам. В том числе к объектам, которые были в эксплуатации, даже если предыдущий собственник уже применял амортизационную премию (письмо Минфина России № 03-03-06/1/47688). Исключение – активы, которые компания получила безвозмездно.

Оставшуюся часть первоначальной стоимости имущества бухгалтер списывает через амортизацию (ст. 258 НК РФ).

Стоимость актива, по которому уже применили премию, определяют по формуле:

Стоимость основного средства, включаемого в амортизационную группу = Первоначальная стоимость основного средства — Сумма амортизационной премии

Актив включают в амортизационную группу по полученной сумме (п. 9 ст. 258 НК РФ). От этого размера дальше будут рассчитывать и ежемесячные амортизационные отчисления.

Учет амортизационной премии: проводки, расчет

Амортизационную премию включают в состав косвенных расходов. Делают это в периоде, на который выпадает дата начала начисления амортизации по активу или дата изменения его первоначальной стоимости (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

Восстановить премию придется, если продаете имущество взаимозависимым контрагентам и делаете это в течение пяти лет с момента ввода в эксплуатацию объекта. В этом случае сумму премии включают во внереализационные доходы. Отражают их в том периоде, в котором продали актив. Это касается основных средств, которые ввели в эксплуатацию с 1 января 2008 года (п. 10 ст. 9 Федерального закона № 224-ФЗ).

Сумму амортизации по активу, который продали взаимозависимому лицу, пересчитывать не нужно. При определении налоговой базы в доходы включают выручку от реализации объекта, а в расходы – остаточную стоимость. Причем ее надо увеличить на сумму восстановленной амортизационной премии (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При реализации основных средств остальным покупателям восстанавливать амортизационную премию не надо. Это не делают и при выбытии объекта по причинам, которые не связанны с продажей. Например, при ликвидации, хищении или безвозмездной передаче. Такой обязанности в Налоговом кодексе нет, и Минфин с этим согласился (письмо № 03-03-06/1/510).

В бухгалтерском учете амортизационную премию не начисляют. Из-за разницы в учете возникают налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство. Его отражают в бухучете по правилам из ПБУ 18/02.

ОНО отражают в месяце, который следует за месяцем ввода актива в эксплуатацию. То есть в месяце, когда премию включили в косвенные расходы для налогового учета. Обязательство уменьшают по мере начисления амортизации (п. 18 ПБУ 18/02).

Проводки бухгалтер делает такие:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77

отражено ОНО;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68

уменьшено ОНО.


Амортизационная премия

С 1 января 2006 г. организации получили право в целях налогообложения прибыли единовременно списывать на расходы до 10% от суммы произведенных капитальных вложений (так называемая амортизационная премия). Пользоваться этим правом или нет? Эта статья поможет вам принять взвешенное решение.

С 1 января 2006 г. организации получили право в целях налогообложения прибыли единовременно списывать на расходы до 10% суммы произведенных капитальных вложений (так называемая амортизационная премия). Такой порядок предусмотрен п. 1.1 ст. 259 НК РФ, введенным Законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ.

На какие капитальные вложения распространяется новая норма? Вложения в основные средства

Организация может включить в расходы отчетного (налогового) периода до 10% первоначальной стоимости основных средств.

В отношении каких основных средств амортизационную премию начислять нельзя?

Во-первых, в отношении основных средств, полученных безвозмездно. Этот запрет предусмотрен непосредственно в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Во-вторых, в отношении основных средств, полученных от учредителя в качестве вклада в уставный капитал.

Отметим, что формально в п. 1.1 ст. 259 НК РФ запрета в отношении таких основных средств нет. Однако в этом пункте указано, что сумма расходов на капитальные вложения должна определяться в соответствии со ст. 257 НК РФ. А порядок определения стоимости основных средств, полученных в виде вклада в уставный капитал, определен не в ст. 257, а в ст. 277 НК РФ. Поэтому, на наш взгляд, на такие основные средства п. 1.1 ст. 259 НК РФ не распространяется.

Аналогичной позиции по этому вопросу придерживается и Минфин России. Правда, аргументация чиновников Минфина России отличается от нашей. Они считают, что воспользоваться амортизационной премией можно только в том случае, если налогоплательщик произвел затраты на капитальные вложения.

Поскольку организация, получившая основные средства в качестве вклада в уставный капитал, не произвела расходов на их приобретение, она не вправе воспользоваться льготой, предусмотренной п. 1.1 ст. 259 НК РФ (Письмо Минфина России от 16.05.2006 N 03-03-04/1/452).

Примечание. Начислять амортизационную премию на основные средства, полученные безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, нельзя.

В-третьих, Минфин России считает, что лизинговые компании (лизингодатели) не имеют права применять новую инвестиционную льготу в отношении имущества, приобретаемого для передачи в лизинг.

Ссылаясь на Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)", согласно которому лизинговая компания по поручению организации приобретает основное средство у того производителя, на которого укажет организация, Минфин делает вывод о том, что для лизингодателя приобретаемое основное средство является товаром, предназначенным для продажи.

Поэтому инвестиционная льгота, установленная п. 1.1 ст. 259 НК РФ, к такому имуществу не применяется (Письмо Минфина России от 27.04.2006 N 03-03-04/2/124).

Ну и, наконец, в-четвертых, амортизационной премией можно пользоваться только в отношении амортизируемых основных средств, которые подлежат амортизации в целях налогообложения.

Так, например, не подлежат амортизации земельные участки (п. 2 ст. 256 НК РФ), поэтому организация, купив земельный участок, не имеет права списать на расходы 10% его стоимости.

Расходы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению, частичной ликвидации основных средств

Законодатели почему-то не распространили положения п. 1.1 ст. 259 НК РФ на расходы по реконструкции основных средств, хотя для всех упомянутых затрат, включая реконструкцию, п. 2 ст. 257 НК РФ предусматривает одинаковый порядок налогового учета (они должны увеличивать первоначальную стоимость имущества).

Скорее всего, это техническая ошибка. Однако формально, следуя букве закона, 10% затрат на реконструкцию списывать единовременно нельзя. Именно такие разъяснения дают сегодня по этому вопросу представители ФНС России <*> и Минфина России (Письмо от 30.05.2006 N 03-03-04/2/152).

<*> См. ответы на вопросы налогоплательщиков, данные Новоселовым К.В., советником налоговой службы РФ III ранга (журнал "Новая бухгалтерия" N 3 за 2006 г., с. 103).

Порядок признания амортизационной премии в расходах Приобретение основных средств

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия по основным средствам списывается на расходы того периода, к которому относится дата начала амортизации этих основных средств.

При использовании механизма единовременного списания до 10% суммы капитальных вложений нужно иметь в виду, что в дальнейшем при расчете сумм амортизации по соответствующему объекту основных средств списанные в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ расходы уже не учитываются. То есть амортизация начисляется на стоимость, уменьшенную на величину списанных единовременно капитальных расходов.

Пример 1. Учетной политикой организации на 2006 г. предусмотрено единовременное списание 10% суммы произведенных в отчетном (налоговом) периоде капитальных вложений в порядке, предусмотренном п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Амортизационная премия: отражение в бухгалтерском и налоговом учете

В январе 2006 г. организация приобрела оборудование на сумму 500 000 руб. (без НДС). Расходы по монтажу оборудования составили 30 000 руб. (без НДС). Монтаж был произведен в феврале, и в этом же месяце оборудование было включено в состав основных средств.

Оборудование включено в третью амортизационную группу. Срок полезного использования по оборудованию установлен равным четырем годам (48 мес.). Метод начисления амортизации — линейный. Амортизация по оборудованию начисляется с 1 марта 2006 г.

В соответствии со ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость оборудования — 530 000 руб. В марте организация списывает в состав расходов 10% первоначальной стоимости оборудования — 53 000 руб.

Рассчитаем сумму амортизации по оборудованию, которую организация может включать в расходы ежемесячно начиная с марта 2006 г.:

(530 000 руб. — 53 000 руб.) : 48 мес. = 9937,5 руб/мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете организация спишет на расходы две суммы:

  • амортизационную премию в размере 53 000 руб.;
  • сумму амортизации в размере 9937,5 руб.

В дальнейшем организация ежемесячно будет начислять амортизацию по оборудованию в сумме 9937,5 руб.

Модернизация (достройка, дооборудование) основных средств

Если организация осуществляет расходы по модернизации (достройке и т.п.) основных средств, то на расходы единовременно списывается до 10% суммы произведенных расходов (Письмо Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/3/21).

Оставшаяся часть произведенных расходов увеличивает первоначальную стоимость основного средства и списывается через амортизацию в общеустановленном порядке.

Амортизационная премия по расходам на модернизацию (достройку и т.п.) учитывается в расходах в том периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости модернизированного (достроенного и т.п.) основного средства.

Пример 2. Предположим, что организация (см. пример 1) имеет на балансе компьютер первоначальной стоимостью 35 000 руб. Компьютер был приобретен в декабре 2004 г. Срок полезного использования, установленный при вводе компьютера в эксплуатацию, — 40 мес. Метод начисления амортизации — линейный. Ежемесячно по компьютеру начислялась амортизация в сумме 875 руб. (35 000 руб. : 40 мес.).

В 2006 г. произведена модернизация компьютера. Сумма расходов на модернизацию — 12 000 руб. Работы по модернизации были завершены в марте, следовательно, в марте они должны быть отнесены на увеличение первоначальной стоимости компьютера.

В марте 2006 г. организация списывает на расходы 10% суммы расходов на модернизацию компьютера — 1200 руб. Соответственно на увеличение первоначальной стоимости компьютера в целях налогообложения прибыли будет отнесено 10 800 руб.

Рассчитаем сумму амортизации, которую организация будет начислять по компьютеру в налоговом учете ежемесячно начиная с апреля 2006 г.:

(35 000 руб. + 10 800 руб.) : 40 мес. = 1145 руб/мес.

Таким образом, в марте в налоговом учете организация спишет на расходы сумму амортизационной премии в размере 1200 руб. и амортизацию по компьютеру в размере 875 руб.

Начиная с апреля организация ежемесячно будет начислять амортизацию по компьютеру в сумме 1145 руб. до тех пор, пока остаточная стоимость компьютера не станет равной нулю (либо пока он не будет списан с баланса).

По какой статье отражать?

По какой статье расходов следует отражать сумму единовременно списанных капитальных вложений?

Четкого ответа на этот вопрос в НК РФ нет. Но вариантов ответа на него может быть всего два: либо как амортизацию, либо как прочие расходы.

Вопрос этот отнюдь не праздный.

Ведь если в соответствии с учетной политикой организации амортизация основных средств отнесена к прямым расходам, то от решения вопроса о квалификации амортизационной премии (амортизация или прочие расходы) зависит, попадет она в состав прямых расходов или нет. Если да, то организации придется распределять эти расходы на остатки незавершенного производства.

К сожалению, ясности в этом вопросе пока нет никакой.

С одной стороны, в Письме Минфина России от 30.12.2005 N 03-03-04/3/21 указано, что расходы в виде капитальных вложений в размере до 10% первоначальной стоимости основных средств (расходов на модернизацию, дооборудование и т.п.) признаются в составе расходов по статье "амортизационные отчисления".

С другой стороны, в новой форме налоговой декларации по налогу на прибыль (утв. Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н) в Приложении N 2 к листу 02 информация о сумме расходов на капитальные вложения (строка 044) отражается в составе информации о косвенных расходах.

Учитывая тот факт, что форма декларации и порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России, который зарегистрирован в Минюсте России, у организаций, на наш взгляд, есть все основания признавать амортизационную премию косвенным расходом. Во избежание недоразумений с налоговыми органами можно посоветовать организации закрепить это положение в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Примечание. Порядок отражения амортизационной премии (как амортизацию или как прочие расходы) лучше зафиксировать в учетной политике.

Применять или не применять?

Решение о применении (или неприменении) амортизационной премии должно быть отражено в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения прибыли. В случае принятия решения об использовании этого механизма в приказе также необходимо определить процент списания (не выше 10% суммы капитальных вложений).

Нужно иметь в виду, что, включив в учетную политику решение о единовременном списании в расходы суммы капитальных вложений, организации придется в течение года применять эту норму в отношении всех капитальных вложений, перечисленных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможность применения амортизационной премии в отношении только части основных средств или, например, только в отношении расходов на модернизацию. Порядок учета расходов на капитальные вложения должен быть единым в отношении всех капитальных вложений, производимых организацией в течение соответствующего года <*>.

<*> См. ответы на вопросы налогоплательщиков, данные Новоселовым К.В., советником налоговой службы РФ III ранга (журнал "Новая бухгалтерия" N 3 за 2006 г., с. 103).

* * *

Решая вопрос о применении амортизационной премии в соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ, нужно иметь в виду, что возможность списывать единовременно до 10% суммы произведенных капитальных вложений предусмотрена только в налоговом законодательстве.

ПБУ 6/01 "Учет основных средств" такой возможности не предусматривает. В бухгалтерском учете расходы на приобретение основных средств и (или) расходы на достройку (дооборудование и т.п.) основных средств могут быть списаны на расходы только через амортизацию.

Таким образом, применение амортизационной премии в целях налогообложения прибыли приведет к расхождению между данными бухгалтерского и налогового учета.

Организациям, применяющим ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", придется вести учет возникающих в этой связи временных разниц.

Пример 3. В условиях примера 1 (см. с. 51) предположим, что в бухгалтерском учете срок полезного использования по оборудованию установлен такой же, как и в налоговом учете, — 4 года, метод начисления амортизации — линейный.

Организация учитывает доходы и расходы при исчислении налога на прибыль по методу начисления. Ставка налога на прибыль — 24%.

В бухгалтерском учете приобретение оборудования отражается следующими проводками.

Январь 2006 г.:

Дебет 08 — Кредит 60

  • 500 000 руб. — приобретенное оборудование получено от поставщика.

Февраль:

Дебет 08 — Кредит 60

  • 30 000 руб. — произведены работы по монтажу оборудования;

Дебет 01 — Кредит 08

  • 530 000 руб. — оборудование принято к учету в составе основных средств организации.

С марта 2006 г. по оборудованию начинает начисляться амортизация в сумме 11 041,67 руб. в месяц (530 000 руб. : 48 мес.):

Дебет 20 — Кредит 02

В налоговом учете в марте на расходы списывается единовременно 10% первоначальной стоимости оборудования — 53 000 руб., а также амортизация за март — 9937,5 руб. Общая сумма расходов, признанная в налоговом учете в марте, — 62 937,5 руб.

В бухгалтерском учете в марте в составе расходов признается только сумма амортизации в размере 11 041,67 руб.

Таким образом, величина расходов, признанная в налоговом учете, превышает величину расходов, признанную в бухгалтерском учете, на 51 895,83 руб. В соответствии с п. 12 ПБУ 18/02 эта разница признается налогооблагаемой временной разницей. Поэтому в марте бухгалтер должен начислить соответствующее этой разнице отложенное налоговое обязательство, что отражается проводкой:

Дебет 68/"Налог на прибыль" — Кредит 77

  • 12 455 руб. (51 895,83 руб. х 24%).

В дальнейшем выявленная в марте налогооблагаемая временная разница будет постепенно уменьшаться по мере начисления амортизации по оборудованию. Одновременно будет уменьшаться и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство.

Процесс возникновения и уменьшения налогооблагаемой разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства в течение 2006 г. можно наглядно проиллюстрировать с помощью таблицы.

руб.

Месяц Расход Налогооблагаемая
временная разница
Отложенное налоговое
обязательство
бухгалтерский
учет
налоговый
учет
возникновение уменьшение начисление
(Дебет 68 —
Кредит 77)
уменьшение
(Дебет 77 —
Кредит 68)
Март 11 041,67 62 937,5 51 895,83 12 455
Апрель 11 041,67
<*>
9 937,5
<**>
1 104,17 265
<***>
Май 11 041,67 9 937,5 1 104,17 265
Декабрь 11 041,67 9 937,5 1 104,17 265
—————————
<*> Амортизация по данным бухгалтерского учета.
<**> Амортизация по данным налогового учета.
<***> Величина, на которую уменьшается отложенное налоговое обязательство,
исчисляется исходя из величины уменьшения налогооблагаемой временной разницы и
ставки налога на прибыль: 1104,17 руб. х 24% = 265 руб.

Очевидно, что списание возникшей в марте 2006 г. разницы и соответствующего ей отложенного налогового обязательства будет производиться в течение всего срока нахождения оборудования на балансе организации.

Т.Крутякова

АКДИ "Экономика и жизнь"

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *