Исправление ошибок в учетных регистрах

Обнаруженные ошибки в первичных документах и в учетных регистрах исправляются по строго установленным правилам.

Ошибки в первичных документах исправляются в зависимости от того, в какой период времени обнаружено искажение информации: до или после сдачи и утверждения бухгалтерской отчетности. Необходимо иметь в виду, что в банковских и кассовых документах (расходных и приходных ордерах) никакие исправления не допускаются. Если в данных документах были допущены ошибки, то нужно повторно составить необходимые документы.

Если ошибка в первичных документах обнаружена в течение отчетного периода, то необходимо зачеркнуть неправильную информацию одной чертой, произвести правильную запись и сделать надпись «Исправленному верить». Данная надпись должна сопровождаться подписью лица, внесшего исправление и соответствующей датой.

Если ошибка выявлена после сдачи бухгалтерской отчетности, то необходимо составить бухгалтерскую справку, которая помимо указания причин внесения изменений, должна содержать следующую информацию:
1) наименование документа;
2) дату составления;
3) сумму, номер и дату первичного документа;
4) месяц, в котором обнаружена ошибка;
5) причину возникновения ошибки;
6) характер ошибки;
7) действия, необходимые для исправления ошибки в учете;
8) фамилии должностных лиц, ответственных за учет данной операции (главный бухгалтер, бухгалтер) и их подписи.

При исправлении ошибок в регистрах бухгалтерского учета время обнаружения неточностей также играет важную роль:
— если ошибка обнаружена до окончания отчетного года, то исправления вносятся в том месяце отчетного периода, когда она выявлена;
— если ошибка выявлена после окончания года, а отчетность еще не утверждена и не представлена в налоговую инспекцию, ошибку можно исправить записями в декабре отчетного года;
— если бухгалтерская отчетность уже утверждена, то изменения вносятся в текущем отчетном году, при этом ошибки рассматриваются как прибыль или убыток прошлых лет.

Исправления ошибок в регистрах возможно производить несколькими способами.

Способ дополнительных записей используется в том случае, если корреспонденция счетов указана верно, но сумму хозяйственной операции необходимо увеличить.

Пример. При отпуске материалов в производство была допущена ошибка в сумме операции: вместо 10 000 руб., указана сумма в 1 000 руб.

Исправление будет сделано при помощи способа дополнительных бухгалтерских записей:
Д-т 20 «Основное производство»
К-т 10 «Материалы» — 9 000 руб.

Если неправильно была указана корреспонденция счетов, или сумма в регистре бухгалтерского учета указана в большем размере, то используется способ «красное сторно».

Бухгалтерская запись выполняется красным цветом, что означает её вычитание из ошибочной записи. Суммы, записанные на счетах красным цветом, рассматриваются как вычитаемые (отрицательные) числа.

Пример. При отпуске материалов в основное производство была допущена ошибка в корреспонденции счетов: вместо счета 20 «Основное производство» был указан счет 23 «Вспомогательные производства». Сумма операции составляет 10 000 руб.

Ошибка должна быть исправлена способом «красное сторно»:
Д-т 23 «Вспомогательные производства»
К-т 10 «Материалы» — (сторно) — 10 000 руб.

После этого на счетах бухгалтерского учета выполняется правильна запись:
Д-т 20 «Основное производство»
К-т 10 «Материалы» — 10 000 руб.

Для исправления неверной корреспонденции счетов можно использовать способ обратных проводок, однако его применение ограничено, так как часто ведет к искажению экономического смысла хозяйственной операции.

Пример. Объект основных средств введен в эксплуатацию, что необходимо было отразить бухгалтерской записью по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Бухгалтером была сделана запись по дебету счета 11 «Животные на выращивании и откорме» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Сумма операции указана верно и составляет 100 000 руб.

Ошибка исправляется обратной записью на счетах бухгалтерского учета:
Д-т 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т 11 «Животные на выращивании и откорме» — 100 000 руб.

Затем производится правильная запись:
Д-т 01 «Основные средства»
К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы» — 100 000 руб.

Исправительные бухгалтерские записи оформляют справкой за подписью главного бухгалтера, в которой указывают учётные регистры, в которых производят исправление, и основания для исправления ошибок в учёте.

Организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее пяти лет после отчетного года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз.

Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главный бухгалтер, или другое должностное лицо организации, вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Ответственность за организацию хранения первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.

СТРУКТУРНО-ЛОГИЧЕСКИЕ СХЕМЫ

СПОСОБЫ ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В ПЕРВИЧНЫХ ДОКУМЕНТАХ
Время обнаружения ошибки	Способ исправления
До утверждения бухгалтерской отчетности	Необходимо зачеркнуть неправильную информацию одной чертой, произвести правильную запись и сделать надпись «Исправленному верить». Данная надпись должна сопровождаться подписью лица, внесшего исправление и соответствующей датой
После утверждения бухгалтерской отчетности	Необходимо составить бухгалтерскую справку, которая должна содержать информацию о причинах внесения изменений

СПОСОБЫ ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК В УЧЕТНЫХ РЕГИСТРАХ
Время обнаружения	Время внесения исправлений
До окончания отчетного года	Исправления вносятся в том месяце отчетного периода, когда была выявлена ошибка
После окончания отчетного года, до утверждения отчетности	Ошибку можно исправить записями в декабре отчетного года
После утверждения отчетности	Изменения вносятся в текущем отчетном году, при этом ошибки рассматриваются как прибыль или убыток прошлых лет
СПОСОБЫ ИСПРАВЛЕНИЯ
Причина внесения исправления	Применяемый способ
Неверно указа сумма (сумма меньше правильного значения)	Способ дополнительных бухгалтерских записей
Неверно указана сумма (сумма больше правильного значения) или неверно указана корреспонденция счетов	Способ «красное сторно»
Неверная корреспонденция счетов	Способ обратных проводок

Афоризм

Не верь глазам своим! Они видят только преграды. Смотреть — значит понимать, осознай то, что уже знаешь, и научишься летать.
Ричард Бах

При составлении первичных документов или учетных регистров могут быть допущены ошибки. Они должны быть выявлены и исправлены.

Исправление ошибок в документах состоит в том, что выявленные в документах ошибки в результате арифметической проверки и проверки по существу исправляют в соответствии с требованиями. Документы, в которых выявлены дефекты, возвращают ответственным за их составление лицам. Документы, содержащие подделки, не возвращают, а лиц, виновных в их совершении, привлекают к ответственности.

За правильность регистрации данных в бухгалтерских регистрах несут ответственность лица, составившие и подписавшие данный регистр. Исправление ошибок в учетных регистрах осуществляется следующими способами:

— корректурным способом;

— способом дополнительных проводок;

— способом «красное сторно».

Корректурный способ применяется, когда ошибка не затрагивает корреспонденцию счетов или она быстро обнаружена и не отразилась на итогах учетных записей.

Сущность данного способа состоит в том, что ошибочный текст или сумма зачеркивается тонкой линией так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое, и над зачеркнутой суммой или текстом пишутся правильные сумма и текст. Исправительные записи должны быть оговорены и заверены подписью бухгалтера.

Способ дополнительных проводок применяется в случаях, когда в бухгалтерской проводке и в учетных регистрах указана правильная корреспонденция счетов, но сумма операции занижена. Для исправления ошибки на разность между правильной и ошибочной суммами операции составляют дополнительную бухгалтерскую проводку.

Например. Подотчетному лицу выдано из кассы 50 000 руб., а ошибочно записали 30 000 руб. Тогда на разность между этими суммами — 20 000 руб. (50 000 – 30 000) — нужно составить дополнительную проводку Д-т 71 К-т 50 — 20 000 руб.

Способ «красного сторно» (отрицательная запись) применяется для исправления ошибочной корреспонденции счетов или большей, чем следовало, суммы. Исправительная проводка или сумма записывается в учетные регистры красными чернилами или обычными, но берется в рамку. При подсчете суммы, записанные таким образом, не прибавляются, а вычитаются из итогов.

Отсюда красная сторнировочная запись полностью аннулирует запись, и одновременно обычными чернилами составляется проводка, правильно отображающая произведенную операцию.

Например. От поставщиков поступили на склад материалы на сумму 200 000 руб., которые ошибочно оприходованы как товары.

Ошибочная запись Д-т 41 К-т 60 – 200 000 руб.

Исправительная запись («красное сторно»): Д-т 41 К-т 60 – 200 000 руб.

Правильная запись: Д-т 10 К-т 60 – 200 000 руб.

Например. Получено с расчётного счета в кассу для выплаты заработной платы 700 000 руб. Ошибочно проведено 800 000 руб.

Ошибочная запись Д-т 50 К-т 51 – 800 000 руб.

Исправительная запись («красное сторно»): Д-т 50 К-т 51 – 800 000 руб.

Правильная запись: Д-т 50 К-т 51 – 700 000 руб.

При обнаружении ошибок в регистрах после проставления в них итогов, но до внесения в Главную книгу исправление осуществляется в предусмотренных для этого после итогов свободных строках и графах на основании справки бухгалтерии.

После перенесения итогов из регистров в Главную книгу никакие исправления не допускаются. Для изменения суммы оборотов на сумму допущенной ошибки оформляют справку бухгалтерии, данные которой заносят в Главную книгу отдельной строкой.

Лекция 12

Не ошибается только тот, кто ничего не делает. У бухгалтера работа всегда кипит. Особенно в период изменений в законодательстве и введения новых правил в налогообложении. Как же исправить ошибки, которые закрались в первичных документах? Давайте остановимся на корректурном способе

Бухгалтерская ошибка

Определение бухгалтерской ошибки не стоит искать — его нет ни в Нацстандартах, ни в Законе о бухучете. Однако и без этого бухгалтеры прекрасно понимают его значение. В частности, это — некорректное отражение корреспонденции счетов, указание не той суммы или проведение не той суммы либо не в том периоде, или же неотражение хозяйственной операции вообще и пр.

Международные стандарты предоставляют определение ошибок предыдущих периодов (§ 5 МСБУ 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»):

«Ошибки предыдущих периодов — пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия за один или несколько предыдущих периодов, возникающие из-за неиспользования или злоупотребления достоверной информацией, которая:

а) присутствовала, когда финансовая отчетность за те периоды была утверждена к выпуску;

б) по обоснованному предположению могла быть получена и учтена при составлении и предоставлении данной финансовой отчетности.

Такие ошибки могут быть ошибками в математических подсчетах, в применении учетной политики, ошибками, допущенными вследствие недосмотра или неправильной интерпретации фактов, а также из-за мошенничества».

Например…

У бухгалтера не было сведений о ликвидации дебитора, и, соответственно, задолженность такого контрагента не перешла к разряду безнадежной, а так и числилась на балансе. Хотя информация в бухгалтерии отстутствовала, однако то, что дебиторская задолженность должника, который ликвидировался, не была списана своевременно, — бухгалтерская ошибка. С «обоснованной ожидаемостью» информацию о ликвидации контрагента предприятие могло проверить, и при составлении финотчетности учесть данный факт.

Или же в первичном документе из-за описки неправильно отражены сумма, название товара и т.п.

Вместе с тем нельзя считать ошибкой изменения в учетных оценках — скажем, что касается срока амортизации, метода амортизации, остаточной стоимости, ведь они основываются на предположениях.

К примеру, сначала установили срок использования основного средства 5 лет, а потом решили, что прослужит он и 10. Понятно, что такое продление срока не является ошибкой.

Ничего общего с ошибками не имеют и изменения в учетной оценке (разве что ретроспективное отражение, присущее обоим).

Бухгалтерская ошибка — искажение в бухгалтерских записях из-за неиспользования информации, которая была либо с достоверным предположением могла быть у предприятия для правильного отражения данных. Это и арифметические неточности (в частности, проводки не на ту сумму, описки), и отражение данных не в тех отчетных периодах, и методологические огрехи (например, начисление амортизации на объекты, которые не могут амортизироваться) и др. Безусловно, всех ошибок не перечесть.

Особенности исправления бухошибок в зависимости от периода их допущения

Правила исправления ошибок слишком зависят от периода их допущения (п. 4 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» и п. 4 Положения № 88 и п. 9 Методрекомендаций № 356). А именно: способ исправления ошибки зависит, когда была неточность — в прошлом году или текущей.

Отразим зависимость метода исправления ошибки от периода ее допущения в схеме.

Схема

Нажмите на картинку для просмотра в увеличенном виде

1 Промежуточный отчетный период — квартал, месяц (п. 1 р. ІІ НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»).

Следовательно, способ исправления зависит от сути ошибки и закрыт ли отчетный период, в котором она допущена. То есть — составлена ли и представлена ли финотчетность с ошибкой, неправильные ли записи содержатся только в первичных документах (например, из-за описки) и регистрах и на финотчетности еще не отразились. Более подробно об исправлениях читайте в материале «Исправление бухгалтерских ошибок».

Общие требования к исправлению ошибок в первичных документах

В тексте и цифровых данных первичных документов, учетных регистров и отчетов подчистки и необусловленные исправления не допускаются (п. 4.1 Положения № 88).

Заметим: не допускаются подправки или проведение уточнений в документах на ценные бумаги, кассовых, банковских документах (п. 4.5 Положения № 88).

Ошибки в первичных документах, созданных вручную, исправляются корректурным способом, то есть неправильный текст или цифры зачеркиваются, и над зачеркнутым надписывается правильный текст или цифры. Зачеркивание осуществляется одной чертой так, чтобы можно было прочесть исправленное (п. 4.2 Положения № 88).

Исправление ошибки должно быть обусловлено надписью «виправлено» и подтверждено подписями лиц на этом документе, с указанием даты исправления.

Важно

Если в первичном документе будут многочисленные исправления (дописки другим почерком и другими чернилами), такие документы могут не принять во внимание ни контролирующие, ни судебные органы. То есть эти документы могут признать недостоверными (см., например, постановление Тячевского районного суда Закарпатской области от 07.10.2013 г. по делу № 307/2787/13-а, постановление Львовского апелляционного админсуда от 20.08.2015 г. по делу № 876/12980/13).

Исправление ошибок в документах и регистрах, созданных в форме электронного документа, осуществляется в соответствии с законодательством (п. 4.6 Положения № 88). Правда, порядок и правила, регулирующие исправления электронных первичных документов, пока отсутствуют.

А как же исправить ошибку в первичном документе, созданном машинным способом? Мы считаем, подход здесь такой же, как и к исправлению ошибок в первичных документах, созданных вручную.

Обратите внимание

Исправляя допущенную ошибку в первичном документе, рекомендуем соблюдать порядок для таких исправлений, предусмотренный законодательством (в частности, Положение № 88). Иначе, налоговики могут признать такой исправленный документ недостоверным (см., например, постановление ВАСУ от 05.10.2011 г. по делу № А38/29-07, решение № К-1123/08).

Корректурный способ исправления

В первичном документе, регистре неправильную запись зачеркивают (не зарисовывают!) так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Над зачеркнутым делают правильную запись (п.п. 4.1, 4.2 Положения № 88, п. 9 Методрекомендаций № 356). Около него пишут слово «виправлено», указывают дату исправления и расписываются все, кто составлял исправляемый документ, а также лицо, которое его исправляет (п. 4.4 Положения № 88).

Приведем пример.

Пример

Во время проведения списания основного средства в апреле 2016 года были оприходованы детали. В мае обнаружили арифметическую ошибку в сумме оприходованных активов.

Приведем образец исправления корректурным способом.

Фрагмент

Обратная сторона формы № ОС-3

Публикуется на языке оригинала

Нажмите на картинку для просмотра в увеличенном виде

При исправлении ошибок текущего периода оформлять бухгалтерскую справку не нужно. А вот во время исправления ошибок предыдущих периодов без нее не обойтись. Но это уже другая история и предмет отдельного разговора.

Редакция газеты

«Интерактивная бухгалтерия»

Замечание 1

Ошибки в регистрах бухгалтерского учета опасны для предприятия финансовыми потерями. Необходимо такие ошибки вовремя выявлять и исправлять. Исправление ошибок регламентируется Федеральным законом от 06.12.11 №402 ФЗ «О бухгалтерском учете» и ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности».

Для контроля за первичной документацией используется много способов и приемов. Но иногда случается, что данные были отражены ошибочно или неточно. Ошибка – это неправильное отражение операции. Полностью исключить ошибки невозможно. Все выявленные ошибки и их последствия необходимо исправлять.

Случаи возникновения ошибок:

1. счетные ошибки – некорректные вычисления, перенос или внесение информации.

2. несвоевременный учет первичных документов – возможны при нечеткой работе подразделений. Документы «не доходят» до бухгалтерии.

3. неверное применение законодательства.

Готовые работы на аналогичную тему

Получить выполненную работу или консультацию специалиста по вашему учебному проекту Узнать стоимость

Совершение ошибок может быть преднамеренное для скрытия фактов хищения. Например, может быть завышено количество списываемого материала.

Замечание 2

Неточности или пропуски фактов хозяйственной деятельности, которые были выявлены, ошибками не считаются. Ошибкой не будет признаваться и изменение оценочных значений. По таким случаям проводятся корректировки показателей бухгалтерского баланса.

Для выявления и исправления ошибок необходимо проводить регулярные инвентаризации имущества, обязательств, сверки с контрагентами. Необходимо проводить сопоставимость показателей по периодам, проверять нестандартные проводки и крупные операции.

Исправление ошибок оформляется справками. Для проведения корректировки можно использовать дополнительные проводки, или метод «красного сторно». В любом случае, необходимо составить подробный комментарий с ссылкой на первичную документацию, которую необходимо корректировать.

Порядок исправления ошибок

1. зависит от уровня значимости. Ошибки могут быть существенными или несущественными. Ошибка признается существенной, если она может повлиять на экономические решения, принимаемые на основании отчетности за этот период. Существенность ошибки определяется предприятием самостоятельно, на основании величины и характера статьи отчетности. Критерии признания ошибок нужно прописать в учетной политике.

2. зависит от периода, когда ошибка была обнаружена. Здесь важной вехой является составление годовой отчетности. Ошибка может быть выявлена до конца года, после окончания года, но до подписания отчетности.

Ошибки, выявленные до окончания года, исправляются записями по соответствующим счетам в конце месяца отчетного периода, когда ошибка была выявлена. После окончания года, но до составления отчетности – записями по соответствующим счетам за декабрь. Ошибки, допущенные при составлении промежуточной отчетности, не дают основания пересматривать такую отчетность.

Если ошибка не существенная, она исправляется соответствующими записями в тот период, когда ошибка была выявлена. Прибыль или убыток будут отражаться в составе прочих доходов или расходов.

Замечание 3

Субъектам малого предпринимательства разрешено исправлять существенные ошибки предыдущего отчетного года без ретроспективы пересчета. Такое право закрепляется ПБУ 22/2010. Предприятию это также необходимо закрепить в учетной политике.

Примеры исправления ошибок

В сентябре 2014 года была выявлена ошибка. За 2013 год не была произведена переоценка сумм основного долга по кредитам и займам. Рассчитав курсовую разницу, был получен отрицательный результат. Ошибка признана существенной. Предприятие не имеет преимущества малого.

Что необходимо сделать:

Так как данная ошибка искажает показатели ранее составленной отчетности:

• была искажена сумма показателей по нескольким строкам отчетности. Занижена сумма нераспределенной прибыли, занижена сумма заемных средств, завышена сумма кредиторской задолженности.

Необходимо осуществить ретроспективный пересчет: за предыдущий период. В учете предприятия будет отражены проводки:

1. отражение отрицательной курсовой разницы – Дт $84$ – Кт $67$

2. излишне начисленный налог на прибыль – Дт $68-4$ – Кт $84$

Сведения о пересчитанных суммах будут отражаться в пояснительной записке к отчетности.

В пояснительной записке к годовой отчетности предприятие обязано раскрыть следующую информацию по существенным ошибкам предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде:

• характер ошибки.

• сумму корректировки по всем статьям отчетности

• сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из отчетных периодов.

Действия бухгалтера при исправлении ошибок. Инструкция

1. проверить бухгалтерский учет на наличие ошибок. Перед составлением годовой отчетности.

2. составить бухгалтерскую справку. Это необходимо, так как совершение любой операции производиться на основании документа.

3. исправить ошибка. Составляется дополнительная проводка, если необходимо произвести доначисление. Делается корректировка, если необходимо уменьшить ранее проведенную сумму.

Часто встречаемые ошибки:

1. ошибки при документировании

2. ошибки в периодизации

3. ошибки в корреспонденции счетов

4. ошибки в оценке

5. ошибка в предоставлении информации в отчетности.

Заполняя учетные регистры, учетный работник может допустить ошибку из-за утомления, небрежности, неисправности вычислительной техники. Ошибки могут быть локальными — когда информация искажается только в одном регистре (например, неправильно поставлена дата) и транзитными — если ошибки автоматически проходят через несколько учетных регистров (например, неправильная запись суммы в журнале хронологической регистрации ведет к ошибкам на счетах в Главной книге, в оборотной ведомости по синтетическим счетам и балансе).

Ошибки могут содержаться в тексте операции, тогда они приведут к неправильной бухгалтерской проводке и ошибке в сумме операции (наиболее распространенные). Часто учетный работник, записав сумму в дебет одного счета, забывает записать ее в кредит другого счета или, наоборот, записав сумму в журнал, забывает ее разнести по счетам. Иногда, заполнив регистр синтетического учета, он забывает об аналитическом регистре. Для исправления ошибок, выявленных в бухгалтерском учете, используют следующие способы: корректурный, красное сторно и дополнительную проводку.

Корректурный способ заключается в зачеркивании неправильного текста или суммы и написании выше правильного текста или суммы. Зачеркивание производится одной чертой таким образом, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. При исправлении ошибки должна быть указана дата исправления, а также подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц (п. 8 ст. 10 Закона № 402-ФЗ).

Корректурный способ применяется для исправления описок, неправильного подсчета итогов, а также записи операций не в тот регистр, который указан в бухгалтерской проводке. Этот способ можно использовать, если ошибки обнаружены в регистрах журнала-ордера до проставления в них итогов, а также в мемориальных ордерах до представления бухгалтерского баланса и если их исправление нс требует изменения мемориального ордера. После перенесения итогов регистра в Главную книг}’ никакие исправления в регистрах не допускаются. В этом случае на сумму допущенной ошибки составляется бухгалтерская справка, в которой со ссылкой на первичный документ указывается, когда и какая ошибочная запись сделана. Эта справка представляет собой документ бухгалтерского оформления и является основанием для исправления бухгалтерской ошибки. Данные справки заносятся в Главную книгу отдельной строкой. Эти справки хранятся при соответствующих регистрах обособленно.

Если в регистрах подведены итоги, составлен баланс, корректурный способ нс допускается. Ошибка может быть исправлена в следующем отчетном периоде, так как необходимая бухгалтерская (финансовая) отчетность уже предоставлена внешним пользователям (в налоговую службу, вышестоящую организацию, инвесторам и т.д.).

Если ошибка имела место при составлении проводки и повторялась в регистрах, применяют способы красного сторно или дополнительной проводки.

Способ красное сторно (сторнировочные записи) применяется:

• 1) когда бухгалтерская проводка и записи по счетам соответствуют сумме операции, указанной в первичном учетном документе, но эта сумма отнесена на счет текущего учета без соответствия содержанию операции. Ошибка, обнаруженная в бухгалтерской проводке, «сторнируется», т.е. ранее сделанная неправильная в учете запись аннулируется путем ее повторения красными чернилами. После чего делается правильная корреспонденция счетов обычной записью. Тем самым признается, что исправленная новая запись есть первоначальная запись. Она может быть отражена в учете до подведения итогов в учетных регистрах и составления отчетности. Например, на основе приходного кассового ордера вместо счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ошибочно на сумму 25 000 руб. дебетован счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами». Для исправления ошибки делают две проводки. Первая проводка, сделанная красными чернилами, повторяет неправильную проводку: Д-т сч. 50 «Касса» К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — 25 000 руб. После исполнения этой проводки ошибочные записи по счетам будут аннулированы. Затем делается вторая правильная проводка обычными чернилами: Д-т сч. 50 «Касса» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 25 000 руб. и соответственно делаются записи на счетах бухгалтерского учета в учетных регистрах;
• 2) когда бухгалтерская проводка составлена правильно, но записанная сумма больше, чем сумма совершенной операции. В этом случае красными чернилами составляют исправительную проводку на сумму завышения;
• 3) когда бухгалтерская запись и записи по счетам сделаны необоснованно, так как операция не имела места. В этом случае делается одна проводка красными чернилами и записью в учетные регистры, которые сторнируют неправильные записи.

Способ дополнительной проводки применяется, когда в регистрах записана сумма меньше действительной, а корреспонденция счетов сделана правильно, но в меньшей сумме, чем следовало. Исправление допускается обычной бухгалтерской записью. При этом записывается сумма разницы путем составления второй бухгалтерской проводки с аналогичной корреспонденцией счетов. При обнаружении ошибки составляется бухгалтерская справка, на основании которой делается дополнительная проводка.

В ходе проверок и ревизий, а также в следственной практике проверяющие лица сталкиваются с необоснованными исправительными записями, которые составляются учетными работниками с целью сокрытия злоупотреблений. Например, под видом дополнительных проводок составляют бездокументные проводки. К бездокументной записи относится метод одностороннего сальдо, которым запрещено пользоваться в бухгалтерском учете при исправлении случайных ошибок. Суть его заключается в том, что какая-либо сумма передвигается с одного счета на другой синтетический счет или переносится с одной карточки аналитического учета на другую несистемным путем без предварительного составления проводок. Данный метод достаточно прост в исполнении: по одной и той же стороне двух счетов текущего учета (либо но дебету, либо по кредиту) делают две записи на одну и ту же сумму, но разным цветом: один раз красным и один раз обычным. При этом ни одно из контрольных равенств учетной регистрации не нарушается. Но необходимые изменения вносятся в учетные сведения. Одностороннее сторно выявить несложно, так как, делая бессистемные записи, учетные работники вынуждены ссылаться на вымышленные номера проводок.

С целью сокрытия злоупотреблений учетные работники используют и исправительные записи. Так, с помощью красного сторно суммы, которые первоначально были правильно отражены в учете, позднее сторнируют и списывают на другие счета с целью замаскировать недостачу и хищения материальных ценностей. Довольно часто учетные работники используют необоснованное повторное сторнирование одних и тех же сумм с целью запутать учет и отвлечь внимание проверяющего от других записей, скрывающих злоупотребления.

Записи с использованием метода красного сторно, особенно использование одностороннего сторно, обнаруженные в ходе документальной ревизии, должны обязательно привлечь внимание следователя.

Бездокументные и неправильные проводки могут быть обнаружены путем их сопоставления с первичными учетными документами.