Изменение стоимости основных средств

Первоначальная стоимость основных средств может меняться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Для детальной конкретизации этих понятий Минфин России рекомендует обращаться в Минрегион России (Письма от 15.02.2012 N 03-03-06/1/87, от 23.09.2011 N 03-03-06/1/584).

В результате осуществления указанных мероприятий объекты ОС приобретают новые качества, происходит изменение их первоначальных функциональных показателей.

Характеристики работ, в результате которых изменяется первоначальная стоимость ОС, приведены в таблице ниже.

Вид работ	Характеристика проводимых работ
1. Достройка, дооборудование, модернизация объекта ОС	Работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами
2. Реконструкция	Переустройство существующих ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции ОС в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции
3. Техническое перевооружение ОС	Комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей ОС или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным

Для целей налогообложения прибыли последствия проведения этих работ одинаковы.

Корректировка стоимости основного средства

Результатом будет изменение первоначальной стоимости объекта ОС (и в некоторых случаях срока полезного использования).

Например, организация «Бета» провела модернизацию компьютера с целью увеличения его оперативной памяти. Стоимость дополнительно поставленного модуля оперативной памяти — 2360 руб., в том числе НДС 360 руб. После установки дополнительного модуля первоначальная стоимость компьютера увеличится на 2000 руб.

Если вы провели модернизацию имущества, стоимость которого ранее составляла менее 40 000 руб. (до 2011 г. — менее 20 000 руб., до 2008 г. — менее 10 000 руб.) и была списана единовременно, то расходы на модернизацию также можно списать единовременно (независимо от их размера). Такой позиции в последнее время придерживаются контролирующие органы (Письма Минфина России от 04.10.2010 N 03-03-06/1/624, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/173, от 02.04.2009 N 03-03-06/2/74, от 15.01.2009 N 03-03-06/1/16, УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 N 16-15/102337@).

Отметим, что раньше финансовое ведомство занимало иную позицию: порядок учета затрат на модернизацию зависел от их величины. Если расходы превышали минимальную стоимость амортизируемого имущества (в то время — 10 000 руб.), то модернизированный объект нужно было амортизировать. Его первоначальная стоимость формировалась заново исходя из произведенных расходов на модернизацию (Письма Минфина России от 14.04.2005 N 03-01-20/2-56, от 09.06.2004 N 03-02-05/3/50).

Важно отличать перечисленные выше работы от ремонта ОС. Ведь расходы по любым видам ремонта не увеличивают стоимость ОС, а учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ).

В результате ремонта технические параметры ОС остаются неизменными. Новых качеств отремонтированные объекты не приобретают.

Например, организация заменила двигатель на служебном автомобиле на аналогичный той же мощности. При этом технические характеристики автомобиля остались прежними. То есть в данном случае организация провела ремонт автомобиля в целях поддержания его в рабочем состоянии. Следовательно, увеличение первоначальной стоимости автомобиля не происходит.

Изменение первоначальной стоимости ос при переоценке

Изменение первоначальной стоимости основных средств (ОС) может произойти в результате переоценки объектов ОС. На основании п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, коммерческие организации имеют право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости.

Решение о необходимости переоценки принимается организациями не по объектам, а по группам однородных объектов ОС. Например, в качестве таких групп могут быть выделены средства вычислительной техники, оргтехника (факсы, копировальные и другие аппараты), автотранспорт и т.д.

При принятии решения о переоценке таких ОС налогоплательщикам следует учитывать, что впоследствии они должны будут переоценивать ОС регулярно, чтобы их стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

С 1 января 2006 г. не применяются способы переоценки объектов (п. 15 ПБУ 6/01). Напомним, что переоценка осуществлялась двумя способами: путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

В то же время в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), подробно изложен порядок переоценки ОС и дано понятие текущей (восстановительной) стоимости.

Под текущей (восстановительной) стоимостью понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

Согласно п. 43 Методических указаний при определении этой стоимости может быть использована следующая информация:

• данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;
• сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;
• сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;
• оценка бюро технической инвентаризации;
• экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС.

Переоценка объекта ОС производится путем пересчета его первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Сумма дооценки объекта ОС в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации и отражается в учете на счете 83 «Добавочный капитал».

Пример. Организация производит переоценку ОС. Первоначальная стоимость ОС — 100 000 руб. На момент переоценки начислена амортизация в сумме 20 000 руб. Переоценка произведена в декабре 2005 г. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности 2005 г. и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало 2006 г.

Текущая восстановительная стоимость составляет:

100 000 руб. + 1000 руб. = 101 000 руб.

Коэффициент пересчета:

101 000 руб. : 100 000 руб. = 1,01.

Сумма пересчитанной амортизации:

20 000 руб. x 1,01 = 20 200 руб.

Разница между суммой пересчитанной амортизации и суммой накопленной амортизации:

20 200 руб. — 20 000 руб. = 200 руб.

Сумма дооценки, отражаемой по кредиту счета учета добавочного капитала:

1000 руб. — 200 руб. = 800 руб.

Дт 01 Кт 83 — 1000 руб. — произведена дооценка ОС на начало года;

Дт 83 Кт 02 — 200 руб. — отражена сумма дооценки начисленной амортизации.

Если в предыдущих отчетных периодах производилась уценка, равная дооценке в текущем отчетном периоде, и она отражалась на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», то дооценка относится в кредит счета учета нераспределенной прибыли (убытка) в корреспонденции с дебетом счета учета ОС. Например, если в предыдущем отчетном периоде организация производила уценку ОС на 1000 руб., а в текущем производит дооценку этого же ОС на 1000 руб., то операции отражаются проводками:

В предыдущем отчетном периоде

Дт 84 Кт 01 — 1000 руб. — произведена уценка объекта ОС в предыдущем отчетном периоде;

Дт 02 Кт 84 — 200 руб. — отражена сумма уценки амортизации по объекту ОС в предыдущем отчетном периоде.

В текущем отчетном периоде

Дт 01 Кт 84 — 1000 руб. — произведена дооценка ОС на начало года;

Дт 84 Кт 02 — 200 руб. — отражена сумма дооценки начисленной амортизации.

Сумма уценки объекта ОС, полученная в результате переоценки, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Например, производится уценка ОС на 1500 руб.

Дт 84 Кт 01 — 1500 руб. — произведена уценка объекта ОС в текущем отчетном периоде;

Дт 02 Кт 84 — 300 руб. — отражена сумма уценки амортизации по объекту ОС.

Сумма уценки объекта ОС относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки объекта ОС над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, произведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Например, если в предыдущем отчетном периоде организация производила дооценку ОС на 800 руб., а в текущем производит уценку этого же ОС на 1100 руб., то операции отражаются проводками:

В предыдущем отчетном периоде

Дт 01 Кт 83 — 800 руб. — произведена дооценка ОС в предыдущем отчетном периоде;

Дт 83 Кт 02 — 160 руб. — отражена сумма дооценки начисленной амортизации средств в предыдущем отчетном периоде.

В текущем отчетном периоде

Дт 83 Кт 01 — 800 руб. — произведена уценка ОС в текущем отчетном периоде;

Дт 02 Кт 83 — 160 руб. — отражена сумма уценки амортизации по объекту ОС;

Дт 84 Кт 01 — 300 руб. — произведена уценка объекта ОС в текущем отчетном периоде;

Дт 02 Кт 84 — 60 руб. — отражена сумма уценки амортизации по объекту ОС.

При выбытии объекта ОС сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации:

Дт 83 Кт 84 — списана сумма дооценки при выбытии объекта ОС.

Суммы уценки и дооценки объекта ОС, отраженные на счете учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности организации.

Обращаем внимание, что для целей налогового учета при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ) результаты переоценки не принимаются.

Рассмотрим конкретный пример из практики нашей компании.

Предприятие имеет на балансе в числе прочих автомобилей автомобили, приобретенные ранее по лизингу.

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Машины выкуплены по символической стоимости, амортизация начисляется от этой стоимости. Предприятию необходимо сделать переоценку, чтобы увеличить чистые активы.

Как повлияет переоценка основных средств, приобретенных по лизингу, на размер чистых активов предприятия? Достаточно ли будет для проведения переоценки самим предприятием оценки независимого эксперта? Какие проблемы могут возникнуть в бухгалтерском и налоговом учете?

В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств» внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств (п. 11 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15).

Для целей налогообложения у лизингополучателя приобретение по окончании договора в собственность предмета лизинга отражается как приобретение амортизируемого имущества, если предмет лизинга является амортизируемым имуществом в соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ, либо как материальные расходы, если выкупная цена предмета лизинга менее 10 000 руб. (Письмо Минфина России от 05.09.2006 N 03-03-04/1/648).

Таким образом, при переходе права собственности на предмет лизинга лизингополучателю по прекращении договора лизинга имущество отражается в учете организации в качестве основных средств на счете 01 «Основные средства».

Формирование первоначальной стоимости ОС, приобретенных по лизинговой сделке, в бухгалтерском учете

В соответствии с п. п. 8, 11 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Арендные обязательства». Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств», в корреспонденции со счетом 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество».

При выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится внутренняя запись на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Износ основных средств», связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств.

Таким образом, Указания, а также иные нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету не предусматривают ни повторного принятия к учету предмета лизинга при переходе права собственности на него к лизингополучателю, ни изменения его первоначальной стоимости.

В Письме от 05.05.2003 N 16-00-14/150 «Об учете имущества лизингополучателем» Минфин России разъясняет, что ПБУ 6/01 предполагает принятие к учету активов в качестве объектов основных средств у организации, имеющей право собственности на них. На предмет лизинга ПБУ 6/01 при формировании первоначальной стоимости не распространяется. Следовательно, можно предположить, что при выкупе предмета лизинга у лизингополучателя (нового собственника) впервые формируется первоначальная стоимость в соответствии с ПБУ 6/01.

Данный вариант формирования первоначальной стоимости ОС, приобретенного по договору лизинга, является наиболее соответствующим ПБУ 6/01.

Предлагаемый некоторыми специалистами вариант отражения внутренними проводками по счетам учета ОС принятия объекта лизинга к учету на основании Указаний представляется не соответствующим в данной части действующим нормативным актам по учету ОС.

Исходя из рассматриваемой ситуации, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость ОС сформирована корректно с учетом положений ПБУ 6/01 на сумму выкупной стоимости ОС.

Проведение переоценки ОС

В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта ОС производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Сумма дооценки объекта ОС в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации и отражается по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала.

Таким образом, при дооценке основных средств (автомобилей) произойдет увеличение добавочного капитала организации.

Кроме того, после переоценки основного средства надо скорректировать амортизацию, начисленную до 1 января того года, когда изменена стоимость ОС.

Изменение амортизации рассчитывается по следующей формуле:

ДЕЛЬТА А = ВС : ПС x А — А,

где: ДЕЛЬТА А — изменение начисленной амортизации;

ВС — новая восстановительная стоимость объекта ОС;

ПС — первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств;

А — начисленная амортизация по объекту ОС.

Следовательно, при дооценке ОС увеличится сумма начисленной амортизации на сумму, рассчитанную по указанной формуле.

Расчет чистых активов

При расчете чистых активов организации может применяться Порядок оценки стоимости чистых активов, разработанный для акционерных обществ и утвержденный Приказом Минфина России N 10н и ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003.

Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:

• внеоборотные активы, отражаемые в первом разделе бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);
• оборотные активы, отражаемые во втором разделе бухгалтерского баланса (запасы, НДС по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы), за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования и задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:

• долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
• краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
• кредиторская задолженность;
• задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
• резервы предстоящих расходов;
• прочие краткосрочные обязательства.

Из приведенного перечня следует, что при расчете чистых активов не учитываются пассивы по разд. 3 «Капиталы и резервы» бухгалтерского баланса (форма утверждена Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н), в том числе сумма добавочного капитала (строка 420).

При увеличении счета 01 «Основные средства» соответственно увеличиваются внеоборотные активы, отражаемые в первом разделе бухгалтерского баланса, и увеличивается сумма чистых активов на сумму переоценки за минусом суммы увеличившейся начисленной амортизации.

Особенностей проведения переоценки ОС, приобретенных по договору лизинга, законодательством не установлено.

В соответствии с п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Как отмечалось выше, при определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы: данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС.

Налоговые последствия проведения переоценки основных средств Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ при проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах переоценки (уценки) стоимости объектов ОС на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В бухгалтерском учете на сумму увеличившихся амортизационных отчислений возникает постоянная разница и формируется постоянное налоговое обязательство (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Налог на имущество

Из п. 4 ст. 376 НК РФ во взаимосвязи с положениями п. 1 ст. 374 и п. 1 ст. 375 НК РФ следует, что при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на первое число следующего за налоговым периодом месяца должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату (то есть на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом).

Например, при исчислении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2006 г. учитывается стоимость имущества по состоянию на 1 января 2007 г. с учетом результатов переоценки основных средств, отраженных в бухгалтерском учете до 1 марта 2007 г. (Письмо Минфина России от 16.02.2007 N 03-05-06-01/07).

Следует иметь в виду, что Госдумой принято Постановление от 14.06.2006 N 3230-IV ГД «О проекте федерального закона N 294450-4 «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Данный законопроект предусматривает, в частности, внесение поправки в п. 4 ст. 376 гл. 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ, которая изменяет порядок определения налоговой базы в части включения в расчет при исчислении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточной стоимости имущества не по состоянию на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом, а по состоянию на последнее число календарного года, являющегося налоговым периодом (то есть на 31 декабря). Эти изменения позволят налогоплательщикам не учитывать результаты переоценки основных средств, проведенной на 1 января нового года, в налоговой базе за истекший налоговый период.

Н.Беляева

Консультант по налогам

ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

В каких случаях первоначальная стоимость ОС может измениться?

Согласно положений Налоговому Кодексу (ст. 257 НК РФ) первоначальная стоимость ОС может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, а так же по другим аналогичным основаниям.

После таких работ по дооборудованию, модернизации, достройке основное средство (здание, сооружение, передаточное устройство, оборудование) изменяется технологически, начинает обладать новыми лучшими качествами и характеристиками (например работать с повышенными нагрузками и др.)

Иных случаев изменения первоначальной стоимости основных средств Кодексом не предусмотрено.

В августе 2017 года Минфин РФ в своем письме от 25.08.2017 N 03-03-06/1/54758 разрешило изменить (уменьшить) первоначальную стоимость объектов ОС. Ситуация была такая:

Организация приобрела оборудование по договору поставки в рамках отдельной спецификации. Оборудование введено в эксплуатацию после монтажа. Через 1,5 года поставщик оборудования предоставил дополнительное соглашение, согласно которому стоимость поставленного оборудования была меньше первоначально установленной стоимости.

Бухгалтерская энциклопедия «ПрофиРоста»

@2017

22.10.2017

Информацию на странице ищут по запросам: Курсы бухгалтеров в Красноярск, Бухгалтерские курсы в Красноярске, Курсы бухгалтеров для начинающих, Курсы 1С:Бухгалтерия, Дистанционное обучение, Обучение бухгалтеров, Обучение курсы Зарплата и кадры, Повышение квалификации бухгалтеров, Бухгалтерский учет для начинающих
Бухгалтерские услуги, Декларация НДС, Декларация на прибыль, Ведение бухгалтерского учета, Отчетность в налоговую, Бухгалтерские услуги Красноярск, Внутренний аудит, Отчетность ОСН, Отчетность в статистике, Отчетность в Пенсионный Фонд, Бухгалтерское обслуживание, Аутсорсинг, Отчетность ЕНВД, Ведение бухгалтерии, Бухгалтерское сопровождение, Оказание бухгалтерских услуг, Помощь бухгалтеру, Отчетность через интернет, Составление деклараций, Нужен бухгалтер, Учетная политика, Регистрация ИП и ООО, Налоги ИП, 3-НДФЛ, Организация учета