НДС к вычету

Все статьи В какой момент принимать к вычету «входной» НДС по приобретенным ОС? (Егорова А.О.)

Организация приобрела объект недвижимости (в учете составлена проводка Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»). После проведения ремонтных работ и установки необходимого оборудования указанный объект недвижимости планируется использовать в деятельности, облагаемой НДС. В какой момент налогоплательщик вправе принять к вычету «входной» НДС по приобретенному объекту ОС: на дату принятия к учету (в частности, на дату отражения на счете 08) либо на дату, когда недвижимость будет принята на учет в качестве основных средств (на счет 01) после проведения ремонтных работ и установки оборудования?

Читаем налоговое законодательство

Согласно п. 2 ст. 171, абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в случае их использования для осуществления операций, облагаемых НДС, подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Цитируем чиновников 

Итак, для определения момента, в который «входной» налог может быть принят к вычету, ключевой является фраза «после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг)». Однако чиновники и налогоплательщики (а их, как правило, поддерживают и арбитры) трактуют ее по-разному. По мнению первых (см. Письма от 12.02.2015 N 03-07-11/6141, от 29.01.2013 N 03-07-14/06, от 28.08.2012 N 03-07-11/330, от 16.08.2012 N 03-07-11/303, от 28.10.2011 N 03-07-11/290), суммы НДС, предъявленные продавцами при приобретении основных средств, подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия их на учет в качестве основных средств. Как известно, в бухгалтерском учете счет учета основных средств — 01. Затраты организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, учитываются на счете 08. То есть финансисты настаивали, что принять к вычету налог можно только после того, как полностью сформирована первоначальная стоимость объекта ОС и он принят на учет на счет 01.

Кстати, многие законопослушные налогоплательщики, которые придерживались описанной позиции Минфина, впоследствии попали впросак: налоговики отказали им в вычете НДС. Почему? Расскажем ниже.

Ссылаемся на арбитров 

Как мы уже сказали, налогоплательщики и арбитры часто не согласны с тем, что НДС по приобретенному ОС можно принять к вычету только после того, как оно будет учтено на счете 01. По мнению судей, право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика уже в периоде, когда объект ОС принят на учет в качестве вложений во внеоборотные активы (на счет 08) <1>. При этом дата ввода в эксплуатацию основных средств и перевода имущества на счет 01 не имеет значения, поскольку положения гл. 21 НК РФ не связывают право на вычет сумм НДС с принятием соответствующих объектов к учету именно по счету 01 (Постановления АС МО от 09.09.2015 по делу N А40-158139/14, от 16.09.2014 по делу N А40-177465/13).

<1> Тот же подход применяется, если организация приобрела оборудование, требующее монтажа, и учла его на счете 07 «Оборудование к установке».

Мнение чиновников поменялось 

И вот в ноябре 2015 г. Минфин выпустил разъясняющее Письмо (от 20.11.2015 N 03-07-РЗ/67429), в котором согласился с арбитрами: вычет НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении объекта недвижимости, по которому еще полностью не сформирована первоначальная стоимость (планируются проведение ремонтных работ и установка оборудования), производится после принятия его на учет на счет 08.

Хотя стоит отметить, что подобную мысль высказывали чиновники и налоговики и ранее: 

Реквизиты письма	Содержание письма
Письмо ФНС России от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@	Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им оборудования к установке, подлежат вычету на основании счета-фактуры, выставленного продавцом при реализации оборудования, после принятия оборудования к бухгалтерскому учету на счете 07 «Оборудование к установке» и при наличии соответствующих первичных документов
Письмо Минфина России от 23.07.2012 N 03-07-08/211	НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе на территорию РФ оборудования, требующего монтажа, подлежит вычету в налоговом периоде, в котором такое оборудование принято к бухгалтерскому учету на счете 07 «Оборудование к установке»
Письмо Минфина России от 16.07.2012 N 03-07-11/185	Суммы НДС, предъявленные по объектам недвижимости, приобретенным с целью их дальнейшей реконструкции и использования в деятельности, облагаемой указанным налогом, принимаются к вычету в момент принятия на учет на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Более того, в Письме от 26.01.2015 N ГД-4-3/911@ ФНС указала, что, поскольку налоговое законодательство не содержит положений о том, на каких именно счетах должен быть учтен товар для целей применения налоговых вычетов по НДС, следует руководствоваться нормами законодательства о бухгалтерском учете, которыми, в свою очередь, предусматривается различный порядок учета основных средств в зависимости от основания их приобретения (балансовый или забалансовый учет).

В частности, в данном Письме была рассмотрена следующая ситуация: налогоплательщик отражал ввезенное импортное оборудование на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в связи с тем, что по условиям договора право собственности на приобретенный товар переходит к покупателю после его полной оплаты, в которую включаются расходы на доставку, маркировку, таможенное оформление, монтажные работы. Налоговики разъяснили, что в рассмотренной ситуации НДС может быть принят к вычету после принятия оборудования на учет на счете 002 при условии использования его в деятельности, подлежащей обложению НДС, и при наличии соответствующих первичных документов.

Не принял к вычету НДС вовремя — рискуешь 

А теперь поясним, чем рискуют налогоплательщики, следующие «старой» позиции чиновников, заключающейся в том, что вычет НДС можно произвести только после принятия объекта ОС на счет 01.

Как известно, налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (п. 1.1 ст. 172 НК РФ действует с 01.01.2015, введен Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ). Ранее (до вступления в силу п. 1.1 ст. 172 НК РФ) для определения периода, в течение которого налогоплательщики вправе заявить налоговый вычет, чиновники и налоговики ссылались на положения п. 2 ст. 173 НК РФ, согласно которому налоговая декларация по НДС не может быть подана по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Пленум ВАС в п. 27 Постановления от 30.05.2014 N 33 подтвердил, что правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию. То есть в силу указанной нормы налогоплательщик был вправе заявить к вычету сумму НДС в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло право на вычет.

Налоговики, несмотря на то что сами вместе с чиновниками неоднократно разъясняли, что принять к вычету НДС можно было только после того, как приобретенный объект учтен на счете 01, при проведении налоговых проверок отказывали предприятиям в праве на вычет в связи с тем, что НДС предъявлен к вычету за пределами трехлетнего срока. Приведем пример.

Постановление АС МО от 09.09.2015 по делу N А40-158139/14. Организация купила основное средство (установку для промывки) и оприходовала его в качестве ОС в 2006 г. В целях модернизации указанного ОС было приобретено оборудование (также в 2006 г.), которое учтено организацией на счетах 07, 08. Модернизация была закончена в 2013 г. В этот же период заявлен налоговый вычет по НДС в отношении указанного оборудования.

Налоговики в ходе проверочных мероприятий отказали организации в вычете НДС, а арбитры посчитали позицию инспекторов правомерной: положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик имеет право на налоговый вычет даже при условии, что объект в целях строительства, реконструкции или модернизации еще не введен в эксплуатацию. Налоговое законодательство исходит из того, что для вычета НДС важен сам факт оприходования товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете. Счет, на котором оприходованы товары (работы, услуги), в данном случае значения не имеет. Факт отражения стоимости приобретенных товаров и работ на счете 08, а не на счете 01 не может служить основанием для увеличения срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ.

По мнению суда, акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме ОС-3 подтверждает лишь факт окончания реконструкции (модернизации) ОС и дает право организации признавать амортизацию в расходах в ином размере с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ по реконструкции (модернизации) (ст. 259 НК РФ). В целях применения положений ст. ст.

В каких случаях «входной» НДС опасно принимать к вычету

171, 172 НК РФ дата окончания работ по модернизации значения не имеет. Вывод о пресекательном трехлетнем сроке на предъявление вычетов со дня окончания периода, в котором возникло право на их применение, соответствует позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10.

Поскольку налоговая декларация в рассматриваемом случае была представлена в налоговую инспекцию в 2013 г., то есть по истечении трех лет с момента окончания соответствующего налогового периода (2006 — 2008 гг.), трехлетний срок на применение вычетов организацией пропущен.

Следует отметить, что подобных решений великое множество: см., например, Постановления АС МО от 24.12.2014 по делу N А40-48578/14, ФАС СЗО от 26.05.2014 по делу N А52-1260/2013, ФАС ВВО от 13.05.2014 по делу N А11-3359/2013.

Таким образом, налогоплательщикам, следующим «старой» позиции Минфина, в случае, если между датой приобретения и датой ввода в эксплуатацию объекта ОС временной промежуток более трех лет, скорее всего, будет отказано в вычете НДС. И искать поддержку в суде в этом случае бессмысленно.

* * * 

Минфин выпустил разъясняющее Письмо, согласно которому в случае, если предприятие приобрело объект недвижимости, учло его на счете 08 (до того как провело ремонтные работы и установило необходимое оборудование), оно вправе принять к вычету «входной» НДС в том налоговом периоде, в котором отразило его в учете на счете 08.

Отметим, что судьи уже давно придерживаются такой позиции. Более того, в случае если в описанной ситуации предприятие приняло НДС к вычету на дату ввода ОС в эксплуатацию, при этом между датой приобретения и датой ввода в эксплуатацию прошло более трех лет, ему будет отказано в вычете.

Какие рекомендации можно дать налогоплательщикам в сложившейся ситуации? Безусловно, вопрос о том, в каком периоде принимать к вычету НДС по приобретенному ОС, если по каким-либо причинам оно не введено в эксплуатацию (учитывается на счете 08), организация должна решить самостоятельно. Если она уверена, что временной промежуток между двумя событиями (приобретение и ввод в эксплуатацию) небольшой, это можно сделать в любой налоговый период в течение трехлетнего срока.

Если же на счете 08 учитывается объект, приобретенный для использования в деятельности, облагаемой НДС, при этом в момент покупки НДС не был принят к вычету, организация должна посчитать: если трехлетний срок не истек — поторопиться и принять НДС к вычету, если же срок уже истек — распрощаться с правом на вычет.

В I квартале 2016 г. можно заявить вычет НДС, если основное средство было приобретено не ранее I квартала 2013 г. (Письмо Минфина России от 12.05.2015 N 03-07-11/27161).

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Согласно Налоговому Кодексу Российской Федерации, а именно статьи 171, каждая организация, которая ведет свою бухгалтерскую деятельность, пользуясь налогом на добавленную стоимость, имеет право произвести перерасчет, согласно допустимым законодательством нормам. Возврат НДС возможен исключительно благодаря налоговым вычетам. Что же именно сопутствует этой процедуре, в каких случаях можно рассчитывать на вычет НДС и есть ли сроки давности у этой операции?

Законодатель обязывает налогоплательщика самостоятельно следить за правильным начислением, отражением и декларированием налога на добавленную стоимость. Эта же норма касается и права уменьшить общую сумму государственного сбора. При этом вся бухгалтерская, статистическая и налоговая отчетность должна быть скорректирована, если право на налоговые вычеты по НДС возникло не в текущем отчетном периоде, а ранее. Налогоплательщик имеет возможность исправить отчетность и вернуть ранее перечисленные деньги в бюджет в течение 3-х лет. По истечению этого срока начинается новый налоговый период, который может иметь свои корректировки, но в нем запрещается вносить изменения, если истек допустимый срок.

Само право вычета НДС возникает у налогоплательщика тогда, когда:

— Товары, услуги или работы были приобретены с целью перепродажи. В случае товаров все понятно, а вот как можно перепродать услуги или работы? Очень просто! Если организация является подрядчиком или посредником, но при этом оплата происходила через расчетные счета данного налогоплательщика, то сумму НДС или ее часть можно вернуть. Тем самым предприятие увеличит свой налоговый кредит.

— Был ввоз иностранных товаров. Если товар относится к категории, которая не считается объектом налогообложения или его покупка была сделана с целью перепродажи, то налог в этом случае либо не взимается, либо возлагается на налогового агента.

После того, как настало право вычета НДС, его нужно зафиксировать в финансовой документации организации. Представители налоговых служб и контрольно-ревизионных проверок имеют право проконтролировать достоверность и подлинность документации, которая подтверждает данную операцию. В случае нарушений это будет отражено в акте проверки, а налогоплательщика обяжут привести документацию в соответствие с законодательством, а в некоторых случаях такие действия могут привести к административной или уголовной ответственности.

При заказе услуг или товаров перечень документации, которая необходима для налоговых вычетов, разнится. Так, счет-фактура, которая была получена вместе с товаром, должна также сопровождаться товарно-транспортной накладной. А вот счет, который был выставлен за оказанные услуги (работы) должен подкрепляться актом выполненных работ, а в некоторых случаях и дефектным актом.

Очень важно не путать возмещение НДС и возврат НДС.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС в 2017 году

Это полярно разные понятия, которые не имеют ничего общего между собой. Возмещение НДС требуется в случае, если сумма налога по каким-то причинам превысила сумму начисленной операции.

Дополнительные материалы по теме: Вычет НДС.

	Калькулятор НДС
Калькулятор НДС позволяет рассчитать налог на добавленную стоимость на сумму. Начислить и выделить НДС в сумме.
Калькулятор НДС

  

Налоги

Налоги, декларации и справки НДФЛ, заполнение бланков, образцы заполнения других налоговых документов. Налоги

Учет НДС.

Освобождение от уплаты НДС допускается при выполнении следующих условий:… Учет НДС.   

Таможенный НДС.

Что такое таможенный НДС, его размер и необходимые документы

Таможенный НДС.

Бланк НДС.

Бланк налоговая декларация по НДС 2016 Бланк НДС.

Когда НДС нельзя принять к вычету

Как известно, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать сумму налога на добавленную стоимость, начисленную к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов.

При этом сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и имущественным правам можно предъявить к вычету при одновременном выполнении следующих условий:

1. приобретенные товары (работы, услуги) и имущественные права приняты к учету на основании первичных документов;
2. приобретенные товары (работы, услуги) и имущественные права используются в деятельности, облагаемой НДС;
3. имеется счет-фактура с выделенной суммой НДС, оформленный надлежащим образом;
4. товары (работы, услуги) приобретены на территории Российской Федерации.

Остановимся на моментах, когда налогоплательщик не вправе предъявить НДС к вычету.

В каких случаях суммы предъявленного НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, учитываются в их стоимости, указано в п. 2 ст. 170 НК РФ, т.е. если товары (работы, услуги) приобретены:

1. для осуществления операций по производству и (или) реализации товаров (передаче товаров для собственных нужд), не облагаемых НДС (освобожденных от налогообложения);
2. для использования при осуществлении операций по производству и (или) реализации товаров, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
3. для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров;
4. лицами, не являющимися плательщиками НДС, либо лицами, освобожденными от обязанностей налогоплательщика.

Во всех этих случаях не выполняется условие — приобретение товаров и имущественных прав для деятельности, облагаемой НДС.

Отсутствие счета-фактуры. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров, имущественных прав сумм НДС к вычету. При несоблюдении указанного условия налогоплательщик не может реализовать право на применение вычетов по НДС даже в том случае, если счет-фактура отсутствует по независящим от налогоплательщика причинам, например в случае хищения документов, пожара.

При этом имеются положительные, в пользу налогоплательщика, решения арбитражных судов. Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.05.2006 N А19-3677/05-5-Ф02-2166/06-С1 указано: если налогоплательщик не смог представить налоговому органу документы для подтверждения налоговых вычетов, заявленных им в соответствующих налоговых декларациях, так как они были похищены, это дает налоговому органу право определить расчетным путем НДС и, соответственно, сумму вычета.

Информация, указанная в счете-фактуре, недостоверна. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Арбитражная практика указывает на то, что решения принимались как в пользу налогоплательщиков, т.е. суды признавали право на вычет по счетам-фактурам с неверно указанной информацией, так и в пользу налоговых органов, т.е. суды указывали, что не является основанием для применения вычета счет-фактура, неверно заполненный.

Точку в этом споре должно поставить Определение ВАС РФ от 19.12.2007 N 16274/07 по делу N А67-8872/06, в котором указано, что если счета-фактуры поставщиков содержат недостоверную информацию, то неправомерно применять налоговый вычет по НДС по счетам-фактурам поставщиков, составленным с нарушением порядка, предусмотренного п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Основное средство учтено не на том счете. Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

При принятии основного средства к бухгалтерскому учету налогоплательщик отражает его на счете 01 «Основные средства» как самостоятельный инвентарный объект.

Следовательно, суммы НДС, предъявленные продавцами при приобретении основных средств, подлежат вычету после принятия этих основных средств на учет в качестве основных средств.

НДС оплачен по ставке, отличной от установленной.

В какой момент принимать к вычету «входной» НДС по приобретенным ОС? (Егорова А.О.)

В соответствии с пп. 9, 10 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны в том числе налоговая ставка и сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок. Налогообложение операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации производится по соответствующим налоговым ставкам, установленным ст. 164 НК РФ.

При указании в счете-фактуре налоговой ставки, отличной от установленной Налоговым кодексом РФ, данный счет-фактура не соответствует требованиям пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ и, следовательно, не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.

Данная позиция также подтверждается Решением ВАС РФ от 09.06.2006 N 4364/06.

В расходах на командировки НДС в первичных документах не выделен. Сумма НДС по услугам по найму жилого помещения в период командировки подлежит вычету. При реализации платных услуг непосредственно населению требования по выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ строгой отчетности.

При найме жилых помещений работниками в период служебной командировки в книге покупок, предназначенной для определения суммы налога, предъявляемой к вычету, регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой налога, которые были выданы работнику и включены им в отчет о служебной командировке.

Таким образом, основанием для принятия к вычету сумм НДС по услугам найма жилого помещения в гостинице в период командировки являются бланки строгой отчетности установленной формы, которые выдаются в гостиницах гражданам, находящимся в служебной командировке. В этих бланках должны быть указаны суммы налога на добавленную стоимость. Документы, оформленные по услугам гостиниц в произвольной форме, не могут служить основанием для вычета налога.

Для применения вычета НДС по расходам за проживание работника таким документом является счет из гостиницы, составленный по унифицированной ф. N 3-Г или N 3-ГМ. Указанные формы бланков в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 27.08.2007 N 542 могут применяться до утверждения новых форм бланков строгой отчетности, но не позднее 1 июня 2008 г.

Товар возвращается продавцу, при этом счет-фактура от покупателя не передается. В книге продаж должны регистрироваться, в частности, счета-фактуры, которые выставляет покупатель при возврате принятых на учет товаров. Следовательно, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан выставить продавцу счет-фактуру.

Суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.

Следовательно, если приобретенный товар был оприходован покупателем, а затем возвращен продавцу, но при этом не выставлен счет-фактура, бывший продавец не сможет предъявить НДС к вычету.

Пример. Организация с ограниченной ответственностью «Восток» приобрела у ООО «Вымпел» в апреле 2008 г. товар, который полностью оплачен и оприходован. До июля 2008 г. часть товара ООО «Восток» не смогла реализовать, и по обоюдному решению сторон было принято решение вернуть часть товара обратно ООО «Вымпел». Часть товара ООО «Восток» была возвращена ООО «Вымпел», но при этом счет-фактура не был выставлен. Так как у ООО «Вымпел» отсутствует счет-фактура от ООО «Восток», ООО «Вымпел» не вправе принять к вычету сумму НДС по возвращенному товару.

Расплачиваемся собственным имуществом, НДС отдельным платежным документом не перечисляем. С 1 января 2008 г. действует новая редакция п. 2 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которой при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены п. 4 ст. 168 НК РФ.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг (абз. 2 п. 4 ст. 168 НК РФ).

Таким образом, если налогоплательщик при приобретении товаров (работ, услуг) расплачивается собственным имуществом, то необходимым условием для применения налогового вычета является перечисление НДС отдельным платежным поручением, и согласно новой редакции п. 2 ст. 172 НК РФ к вычету принимается именно та сумма налога, которая была перечислена отдельным платежным поручением.

Пример. Организация в марте 2008 г. приобрела материалы и расплатилась за них собственным векселем. Материалы оприходованы, счет-фактура получен, но при этом НДС отдельным платежным поручением не перечислен.

Так как нарушаются условия, предусмотренные абз. 2 п. 4 ст. 168, п. 2 ст. 172 НК РФ, организация не вправе заявить налоговый вычет по приобретенным материалам.

НДС по оплаченной предоплате принят к вычету ранее, чем произошла отгрузка (оказание работ, услуг). Пунктом 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычеты сумм налога, указанные в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Следовательно, если налогоплательщик оплачивает работы или услуги авансом (предоплатой), то принять к вычету предъявленную сумму НДС, уплаченную в составе предоплаты, можно будет лишь после того, как эти работы будут приняты к учету, что подтверждается соответствующими первичными документами.

Примером может служить оплата аренды вперед на несколько месяцев, так как в момент оплаты аренды услуга еще не оказана. Следовательно, НДС можно будет предъявить к вычету пропорционально доле затрат, которые учитываются при расчете налога на прибыль.

С.В.Сергеева

Советник государственной

гражданской службы РФ 3 класса

Ответ

В общем случае суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) принимаются к вычету при единовременном выполнении следующих условий:

— сумма налога должна быть предъявлена, о чем должен свидетельствовать соответствующий счет-фактура (пункт 1 статьи 172 НК РФ);

— товары (работы, услуги), а также имущественные права, приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ);

— товары (работы, услуги) приняты к учету на основании соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Нормами НК РФ прямо не предусмотрено, что вычет может быть заявлен только в том периоде, когда появилось право на вычет.

В настоящее время относительно возможности применения налогового вычета в более поздние периоды существует две позиции.

По мнению Минфина РФ и ФНС РФ, системно изложенному в многочисленных письмах, если вычет применен в периоде, следующем за периодом, в котором появилось данное право, налогоплательщик должен представить уточненную декларацию за период, в котором возникло право на вычет.

При этом на основании пункта 2 статьи 173 НК РФ право на вычет сохраняется за организацией в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором возникло такое право.

Указанная позиция была высказана в Письмах Минфина РФ от 12.03.2013 № 03-07-10/7374, от 13.02.2013 № 03-07-11/3784, от 15.01.13 № 03-07-14/02, от 31.10.12 № 03-07-05/55, от 13.10.10 № 03-07-11/408, 22.06.10 № 03-07-08/186, ФНС РФ от 30.03.12 № ЕД-3-3/1057@, 06.09.06 № ММ-6-03/896@.

Аргументы Минфина РФ в подтверждение данной позиции, приведенные в Письме от 12.03.2013 № 03-07-10/7374, сводятся к следующему:

«Согласно п. п. 1 и 5 ст. 172 Кодекса вычеты указанных сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137, установлено, что счета-фактуры, полученные от продавцов и зарегистрированные в ч. 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, регистрируются в книге покупок, предназначенной для определения предъявленной к вычету в соответствующем налоговом периоде суммы налога на добавленную стоимость, по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 Кодекса.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.

В случае осуществления налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на такой вычет, налогоплательщик должен представить в налоговый орган уточненную декларацию за налоговый период, в котором возникло право на применение налогового вычета. При этом на основании положений п. 2 ст. 173 Кодекса такую декларацию налогоплательщик может представить в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором возникло указанное право».

Аналогичное мнение было приведено в письмах Минфина РФ от 15.01.13 № 03-07-14/02, от 13.10.10 № 03-07-11/408.

Таким образом, аргументом Минфина РФ, приведенным в данном письме, в пользу позиции о принятии к вычету НДС в том периоде, когда у налогоплательщика возникло на него право, является момент отражения сумм НДС в книге покупок.

Однако следует учитывать, что в качестве условия для принятия сумм НДС к вычету отсутствует условие об отражении указанного НДС в книге покупок.

В других письмах вывод Минфина РФ о невозможности принятия НДС к вычету в периоды более поздние, чем возникло на них право, основывается только на нормах НК РФ.

Так, в Письме Минфина РФ от 31.10.12 № 03-07-05/55 указано:

«Согласно п. п. 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) при исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

На основании вышеуказанных норм Кодекса право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в налоговом периоде, в котором приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету на основании первичных учетных документов и при наличии счетов-фактур. При этом вычет налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым для операций, подлежащих налогообложению, в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на такой налоговый вычет, действующим порядком применения налога на добавленную стоимость не предусмотрен».

Аналогичный вывод был сделан в письме Минфина РФ от 22.06.10 № 03-07-08/186, ФНС РФ от 30.03.12 № ЕД-3-3/1057@.

Таким образом, налоговый орган по данному вопросу выдвигает 2 аргумента:

1. Момент отражения сумм предъявленного НДС определен в книге покупок.

2. Нормами НК РФ прямо не предусмотрена возможность предъявления НДС к вычету в более поздних периодах, чем на него возникло право.

Однако ранее контролирующие органы давали другие разъяснения, обосновывающие противоположную точку зрения:

Письмо Минфина РФ от 01.10.09 № 03-07-11/244:

«…право на вычет налога на добавленную стоимость по автотранспортному средству, приобретенному для производственной деятельности, возникает у налогоплательщика не ранее того налогового периода, в котором указанный товар принят на учет, в случае наличия у организации счета-фактуры по этому товару.

Что касается срока, в течение которого налогоплательщик может воспользоваться правом на вычет сумм налога на добавленную стоимость, то на основании положений п. 2 ст. 173 Кодекса данный срок составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога».

Такие же разъяснения были даны в Письмах Минфина РФ от 30.07.09 № 03-07-11/188, от 30.04.09 № 03-07-08/105, ФНС РФ от 28.02.12 № ЕД-3-3/631@.

Иными словами, мнение фискальных органов по вопросу возможности применения вычета по НДС в более поздние налоговые периоды кардинально изменилось в 2010г. и высказывается последовательно до настоящего времени в части отсутствия возможности применения налоговых вычетов в более поздние периоды.

При этом в последнее время арбитражная практика по данному вопросу преимущественно высказывается в пользу возможности применения налоговых вычетов в последующих периодах в переделах 3-х летнего срока.

Постановление Президиума ВАС РФ от 22.11.11 № 9282/11 по делу № А33-6232/2010:

«Принимая во внимание тот факт, что налоговые вычеты были заявлены заводом в налоговых периодах 2006 — 2007 годов, сроки, установленные пунктом 2 статьи 173 Кодекса на их применение, не истекли.

Фактическая оплата оборудования, его принятие на бухгалтерский учет подтверждены материалами дела, представленный заводом счет-фактура соответствует требованиям статьи 169 Кодекса, следовательно, у инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в предоставлении ему налогового вычета…».

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.10 № 2217/10 по делу № А12-8514/08-С36:

«…то обстоятельство, что общество заявило налоговый вычет, право на который возникло в 2004 — 2005 годах, в налоговой декларации за I квартал 2006 года, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета.

Вместе с тем непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм налога на добавленную стоимость является соблюдение трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса».

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.06.09 № 692/09 по делу № А72-5830/07-16/153:

«…само по себе то обстоятельство, что общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за иной налоговый период, а не представило уточненную налоговую декларацию, не может служить правовым основанием для лишения его права на обоснованную налоговую выгоду».

Основываясь на мнениях, высказанных Президиумом ВАС РФ, в последнее время в большинстве случаев и позиция арбитражных судов стала складываться в пользу налогоплательщика, о чем свидетельствуют многочисленные решения ФАС Московского округа – от 17.01.13 по делу № А40-40046/12-99-216, от 07.12.12 по делу № А40-135284/11-20-556, от 24.10.12 по делу № А40-12841/12-107-62, от 17.10.12 по делу № А40-21091/12-115-64, от 26.09.12 по делу № А40-17361/12-91-82, от 18.09.12 по делу № А40-111083/11-129-460, от 17.09.12 по делу № А40-128662/11-129-543, от 11.09.12 по делу № А40-119999/11-99-508, от 06.09.12 по делу № А40-14545/12-116-27, от 20.07.12 по делу № А40-108719/11-90-455, от 13.07.12 по делу № А40-133957/11-116-358, от 11.07.12 по делу № А40-122519/11-99-517, от 06.06.12 по делу № А40-86589/11-140-373, от 29.05.12 по делу № А41-15682/11, от 10.05.12 по делу № А40-92148/11-129-397 и др.

Обращаем Ваше внимание, что позиции Минфина РФ и ВАС РФ, приведенные нами выше, основаны на одних и тех же нормах НК РФ, регулирующих порядок принятия к вычету НДС. Различия во мнениях основаны на различных принципах, которыми руководствуются фискальные органы и суды:

— отрицательная позиция основана на том, что в НК РФ прямо не предусмотрена возможность заявить вычет по НДС в более позднем периоде по отношению к тому, в котором непосредственно возникло право на такой вычет;

— положительная позиция основана на том, что нормы НК РФ не запрещают применить вычет в более позднем периоде, единственным ограничением является трехлетний срок, в течение которого в принципе может быть заявлено такое право.

На основании изложенного, считаем, что применение налоговых вычетов по НДС в более поздние периоды, чем возникло право на них, является правомерным и не противоречит действующему налоговому законодательству.

В то же время, учитывая разъяснения проверяющих органов и наличие многочисленной арбитражной практики, мы не исключаем в этом случае возникновение споров с налоговыми органами. При этом у Организации, учитывая позицию ВАС РФ по данному вопросу, есть высокие шансы отстоять свою позицию в суде.

В Письме Минфина РФ от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 (направлено ФНС России для сведения и использования в работе Письмом от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097) даны указания налоговым органам руководствоваться актами, письмами ВАС РФ и Верховного Суда РФ со дня их размещения в полном объеме на их официальных сайтах (или со дня официального опубликования) в случае, если письменные разъяснения Минфина России (рекомендации, разъяснения ФНС России) по вопросам применения налогового законодательства не согласуются с этими актами, письмами.

Данная позиция является дополнительным фактором, снижающим налоговые риски в случае применения налоговых вычетов в более поздние периоды. Однако мы не можем полностью исключить риск возникновения споров с налоговыми органами.

В случае принятия Организацией позиции о переносе вычетов на будущие периоды, в дополнение к ответу, обращаем Ваше внимание на противоположные мнения по вопросу предъявления к вычету сумм НДС по одному счету-фактуре частями в разных налоговых периодах.

Нормами НК РФ не регламентирован порядок предъявления к вычету сумм НДС по одному счету-фактуре, в том числе прямо не запрещено заявлять вычет по НДС частями в разных налоговых периодах.

На практике сформировано две противоположные позиции по данному вопросу.

Так, фискальные органы считают, что право на вычет сумм НДС частями в разных налоговых периодах неправомерно — Письма Минфина РФ от 13.10.10 № 03-07-11/408, от 16.01.09 № 03-07-11/09. При этом изложенная позиция основана только на том, что прямо нормами НК РФ не предусмотрен порядок предъявления к вычету сумм НДС по одному счету-фактуре частями в разных налоговых периодах. Иных оснований для обоснования в подтверждение своей позиции Минфин РФ не приводит.

Между тем, существует достаточно обширная и устоявшаяся практика арбитражных судов, из которой следует, что налогоплательщик вправе предъявить к вычету суммы НДС по одному счету-фактуре частями в разных налоговых периодах, например:

Постановление ФАС Московского округа от 25.03.11 № КА-А40/1116-11 по делу № А40-18282/10-114-120:

«Довод налогового органа о неправомерности предъявления к вычету части суммы налога на добавленную стоимость по конкретному счету-фактуре не принимается судом кассационной инстанции, поскольку применение налоговых вычетов, на которые налогоплательщик имеет установленное законом право, частями за пределами налогового периода, когда такое право возникло, не приводит к неуплате налога в бюджет, поскольку применение налогового вычета в таком порядке влечет переплату по налогу в предыдущих налоговых периодах.

Вычет НДС: условия принятия

Статья 172 Налогового кодекса Российской Федерации закрепляет только объем прав налогоплательщика и не устанавливает максимального или минимального размера вычета суммы налога на добавленную стоимость».

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Московского округа от 16.02.11 № КА-А40/216-11 по делу № А40-43623/10-129-117, от 13.12.10 № КА-А40/15283-10 по делу № А40-32992/10-114-170.

Постановление ФАС Московского округа от 21.02.11 № КА-А40/224-11 по делу № А40-32991/10-107-173:

«В соответствии с абзацем 3 пункта 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

При применении данной нормы судебная практика исходит из того, что Кодекс указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме сумму налога после принятия основного средства на учет, но не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм за пределами налогового периода, в котором эти основные средства были поставлены на учет (Постановление Президиума ВАС РФ N 10807/05 от 31.01.2006 г.).

Не содержит указанная норма и запрет на применение вычета частями.

Следовательно, налогоплательщик вправе применить вычет по спорному счету-фактуре в различных налоговых периодах, наступивших после принятия судна к учету».

Таким образом, из изложенного выше, на наш взгляд, следует, что Организация вправе предъявить к вычету суммы НДС по одному счету-фактуре частями в разных налоговых периодах.

Такая позиция может привести к возникновению споров с налоговыми органами, однако, считаем, что у Организации имеются все шансы отстоять свою позицию в суде.

В случае, если вычет по НДС будет заявлен Организацией в более поздние налоговые периоды или частями, обращаем Ваше внимание на вероятность возникновения следующих рисков:

На основании пункта 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Соответственно, если решение о проведении выездной налоговой проверки будет вынесено по истечении трех лет с момента, когда у Организации изначально возникло право на вычет по НДС, налоговые органы не смогут провести налоговую проверку в том периоде, в котором возникло такое право, и, удостовериться, что налоговый вычет не был заявлен ранее.

На основании приведенных аргументов налоговым органом может быть отказано в вычете по НДС, заявленному в более поздних периодах, в связи с невозможностью осуществить проверку за тот период, когда Организация могла заявить вычет в полной сумме.

О существовании подобного риска свидетельствует арбитражная практика:

Постановление ФАС Московского округа от 26.09.2012г. по делу № А40-17361/12-91-82:

«… общество утверждает, и это утверждение подтверждено в оспариваемом решении инспекции, что суммы НДС по капитальному строительству в 2005, 2007 годах к вычету не предъявлялись (л.д. 77, т. 1). Поэтому подлежит отклонению довод налогового органа, заявленный в судебном заседании суда кассационной инстанции, о том, что заявитель не представил доказательства того, что спорная сумма вычетов не была им заявлена в 2005, 2007 годах».

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.02.2008г. по делу № А40-35328/07-98-239:

«Суд принимает во внимание пояснения заявителя (т. 4 л.д. 33) о том, что принятие к вычету НДС по счетам-фактурам, относящимся к предыдущим налоговым периодам в размере 32562,65 руб., обосновано их поступлением от контрагентов позднее своих налоговых периодов, то есть в ноябре 2006 года.

При этом инспекцией не представлено доказательств того, что указанные счета-фактуры ранее уже заявлялись к вычету, что могло привести к необоснованному повторному налоговому вычету».

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2011г. № 09АП-11853/2011-АК по делу № А40-116789/10-127-622:

«Заявляемые налоговым органом доводы возражений указанного обстоятельства не опровергают; им не приведено данных о том, что затраты по реконструкции были приняты обществом к учету в каких-то иных более ранних периодах, в связи с чем право на вычет могло быть реализовано ранее, чем в 4 квартале 2009 г. Законодательство о налогах и сборах не предусматривает возможности отказа в подтверждении вычета по тому основанию, что момент принятия к учету слишком отдален от момента выставления счета-фактуры».

Анализ приведенных судебных решений показывает, что суды выносят решение в пользу налогоплательщика, если им будут приведены соответствующие доказательства того, что вычет не был заявлен в более ранних периодах.

Обращаем Ваше внимание, что настоящий ответ построен на анализе официальных позиций и мнений различных структур и не учитывают рыночных, управленческих, деловых аспектов, а также нюансов отношений Организации с официальными органами. Принятие управленческих решений, на наш взгляд, целесообразно только после всестороннего анализа ситуации с учётом вышеперечисленных факторов.

Имеются судебные решения, в которых высказано мнение об отсутствии возможности применения вычета в более поздние налоговые периоды, в то же время они высказывались в более ранние периоды и в настоящее время, по нашему мнению, не являются определяющими (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 07.06.10 по делу № А79-5798/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 20.11.09 по делу № А53-6624/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.12.06 № А19-9146/06-30-Ф02-6809/06-С1)

Постановлением ФАС Московского округа от 10.09.08 № КА-А40/8443-08 решение оставлено без изменений.

Назад в раздел