Про уставной капитал
Содержание
Формирование уставного капитала — одно из обязательных условий создания общества с ограниченной ответственностью. Эта процедура осуществляется исключительно в случаях создания общества (которое также может быть создано путем реорганизации и учреждения). Сегодня речь пойдет о формировании уставного капитала при учреждении ООО.
Уставный капитал отражает взаимосвязь общества и его участника. Это двойственное явление: со стороны участника уставный капитал является активом, со стороны общества — обязательством перед участниками.
В процессе формирования уставного капитала участник передает обществу принадлежащий ему актив в обмен на обязательства общества перед участником.
Формирование уставного капитала состоит из нескольких этапов.
1. Принятие решения об учреждении общества и заключение соответствующего договора, в котором помимо прочих условий определяются размер уставного капитала и порядок его оплаты.
2. Распределение долей между учредителями (оно происходит в момент государственной регистрации общества).
3. Оплата долей в уставном капитале учредителями общества.
Формирование уставного капитала при учреждении ООО имеет ряд особенностей.
Во-первых, данная процедура опосредует передачу обществу его учредителями имущества, являющегося первоначальной имущественной базой ООО. В то же время при реорганизации имущество передается в рамках правопреемства.
Во-вторых, уставный капитал формируется исключительно за счет активов учредителей. При реорганизации общества уставный капитал вновь создаваемых обществ формируется исключительно за счет пассивов реорганизуемых компаний (уставного капитала, добавочного капитала и иных).
В-третьих, размер уставного капитала вновь создаваемого общества по общему правилу равен стоимости переданных ему активов. Если компания реорганизуется, то формирование уставного капитала и передача обществу активов — не зависящие друг от друга процедуры. По этой причине размер уставного капитала общества, созданного в результате реорганизации, не совпадает с объемом переданных ему активов.
обратите внимание
При учреждении ООО размер уставного капитала зависит от объема передаваемых обществу активов, а при реорганизации передаваемые активы не влияют на размер уставного капитала создаваемого общества.
В-четвертых, исходя из размера передаваемых обществу активов учредителей определяется объем корпоративных прав участников. Это единственный сходный момент в процессе формирования уставного капитала при реорганизации и учреждении общества.
В-пятых, оплата долей в рамках формирования уставного капитала при учреждении ООО наряду с внесением вкладов в имущество является наиболее дешевым способом наделения общества активами.
В-шестых, порядок формирования уставного капитала при учреждении предусматривает уникальный случай получения участниками долей в уставном капитале до момента их оплаты.
И, наконец, в-седьмых, при оплате долей учредителями правила об одобрении обществом сделок с заинтересованностью и крупных сделок не применяются. Однако эти правила применимы к учредителям — юридическим лицам.
Правила формирования уставного капитала
Основная часть правил, согласно которым формируется уставный капитал учреждаемого ООО, изложена в Федеральном законе от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон об ООО). Эти правила содержатся также в иных нормативно-правовых актах.
Решение об учреждении и (или) договор об учреждении должны содержать:
- размер уставного капитала создаваемого общества;
- порядок и срок оплаты уставного капитала;
- утверждение денежной оценки ценных бумаг, иных вещей или имущественных либо иных прав, имеющих денежную оценку;
- размер и номинальную стоимость доли каждого из учредителей (номинальную стоимость доли единственного учредителя).
Решение и (или) договор об учреждении должны соответствовать Закону об ООО, которым установлены правила формирования уставного капитала при учреждении общества. Обращаем внимание на следующие нюансы.
Требования к минимальному размеру
В соответствии с п. 1 ст. 14 Закона об ООО «размер уставного капитала общества должен быть не менее чем десять тысяч рублей». На наш взгляд, очевиден непоследовательный подход законодателя: устанавливается размер «гарантии прав кредиторов», но ее обязательный размер ниже потребностей гражданского оборота.
Следует отметить, что за счет уставного капитала невозможно удовлетворить требования кредиторов, поскольку категория «уставный капитал» является условной величиной. Это означает, что у общества в пределах этой величины, зафиксированной в уставе и отраженной в бухгалтерском балансе, должно существовать реальное имущество, а не какое-либо конкретное, специально закрепленное. Эта условная величина показывает только арифметическую стоимость неконкретизированного минимума имущества, которое должно быть у общества. Средства, полученные в результате формирования уставного капитала, не отделяются от других средств на корреспондентском счете, не хранятся отдельно от поступивших из других источников. Средства уставного капитала обезличиваются в составе имущества.
обратите внимание
С экономической точки зрения уставный капитал не выполняет и не должен выполнять функцию защиты прав кредиторов. Они вправе обращать взыскание на все имущество общества. Уставный капитал имуществом не является — это обязательство общества.
Следует признать, что весьма распространенная точка зрения на уставный капитал как на часть имущества общества необоснованна. Его не следует смешивать с имуществом общества, которое может быть большим или меньшим по сравнению с ним.
Формулировка Закона об ООО о том, что уставный капитал должен быть «не менее чем 10 000 рублей» позволяет устанавливать исключения из этого правила в специальном законодательстве. Например, в соответствии с п. 9 ст. 8 Федерального закона от 22.11.95 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции» «производство этилового спирта вправе осуществлять казенные предприятия, а также иные организации, имеющие оплаченный уставный капитал (уставный фонд) в размере не менее чем 10 миллионов рублей». По мнению законодателя, в данной сфере необходимы более твердые гарантии прав кредиторов.
Требования к срокам формирования
В соответствии с п. 2 ст. 16 Закона об ООО «на момент государственной регистрации общества его уставный капитал должен быть оплачен учредителями не менее чем наполовину». Этой нормой устанавливается обязанность общества иметь активы на момент вступления в гражданский оборот. С целью соблюдения данного требования учредителями могут открываться накопительные счета, на которые вносятся денежные средства в размере 50% уставного капитала.
Согласно п. 1.15 Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (утверждены Центральным банком РФ 26.03.2007 № 302-П, далее — Положение), кредитные организации имеют право открывать юридическим и физическим лицам на определенный срок накопительные счета на том же балансовом счете, на котором предполагается открытие банковского счета для зачисления средств. Также Положением запрещено расходование средств с накопительных счетов.
На практике часто возникают вопросы, касающиеся процедуры открытия накопительного счета и формирования необходимого пакета документов. Заранее определить требования банков практически невозможно, поэтому, чтобы открытие накопительного счета не вызывало затруднений, рекомендуем обратиться в банк, где планируется открыть счет. Как правило, если учредитель лично обратился в банк и представил комплект необходимых документов, накопительные счета открываются в тот же день.
По накопительному счету возможны лишь три операции:
- зачисление денежных средств на счет;
- перечисление денежных средств на расчетный счет общества после его государственной регистрации;
- возвращение денежных средств учредителям в случае отказа в регистрации общества.
Данную норму зачастую понимают неправильно, полагая, что каждый учредитель должен наполовину оплатить свою долю. Однако в данном случае речь идет о формировании имущественной основы общества и гарантий кредиторов, а не об исполнении учредителями обязательств по оплате долей. Таким образом, требование об оплате 50% уставного капитала будет соблюдено, даже если только один из учредителей оплатит свою долю и тем самым сформирует уставный капитал на 50%.
В отличие от акционерных обществ, уставный капитал которых должен быть оплачен на 50% в течение трех месяцев с даты госрегистрации общества (п. 1 ст. 34 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»), что препятствует совершению обществом сделок, в ООО доли должны быть оплачены к моменту госрегистрации, поэтому общество вправе совершать сделки с момента его регистрации.
обратите внимание
Закон об ООО не предусматривает ответственности за неуплату 50% уставного капитала к моменту госрегистрации общества, равно как и запрета на совершение сделок до оплаты 50% уставного капитала.
В силу п. 1 ст. 16 Закона об ООО «каждый учредитель общества должен оплатить полностью свою долю в уставном капитале общества в течение срока, который определен договором об учреждении общества или в случае учреждения общества одним лицом — решением об учреждении общества и не может превышать один год с момента государственной регистрации общества. При этом доля каждого учредителя общества может быть оплачена по цене не ниже ее номинальной стоимости».
Исходя из этой нормы договором об учреждении нельзя предусматривать срок оплаты доли более года. Учредители договором или решением о создании ООО могут установить срок оплаты уставного капитала от одного дня с момента регистрации общества до одного года.
На практике данная норма нередко выступает как обход требований Закона об ООО, касающихся обязательного привлечения независимого оценщика для определения стоимости неденежных вкладов учредителей. Так, при необходимости передать обществу неденежные средства значительной стоимости договором или решением об учреждении может быть установлен минимальный срок для оплаты долей, например десять дней с момента регистрации общества. По истечении этого срока в силу п. 3 ст. 16 и подп. 3 п. 7 ст. 23 Закона об ООО неоплаченная доля (часть доли) переходит к обществу и указанный факт регистрируется в установленном порядке (п. 7.1 ст. 23 Закона об ООО). Затем доля, принадлежащая обществу, может быть реализована в порядке, предусмотренном ст. 24 Закона об ООО, то есть по решению общего собрания участников в обмен на требуемые неденежные средства и без привлечения независимого оценщика. Экономия на независимой оценке таких неденежных средств может быть весьма существенной.
В силу абз. 2 п. 3 ст. 16 Закона об ООО «договором об учреждении общества может быть предусмотрено взыскание неустойки (штрафа, пени) за неисполнение обязанности по оплате долей в уставном капитале общества».
Очевидно, что данная норма не распространяется на случаи учреждения общества одним лицом. Это логично, так как единственному учредителю абсурдно предусматривать собственную ответственность перед обществом.
Также очевидно, что неустойка (штраф, пеня) может быть взыскана с учредителя только обществом, а не другими учредителями. Этот вывод следует из назначения неустойки: в соответствии с п. 1 ст. 330 ГК РФ «неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения».
По нашему мнению, указание в Законе об ООО неустойки как способа обеспечения исполнения обязательств учредителя перед обществом не исключает возможности применения иных способов обеспечения.
Представляется, что договором об учреждении можно предусмотреть обеспечение в виде банковской гарантии, поручительства, безотзывного аккредитива и т.д.
Кроме того, Закон об ООО предусматривает своеобразный корпоративный способ обеспечения исполнения обязательств учредителя в виде «удержания» права голоса до полной оплаты доли. Конечно, об аналогии со ст. 359 и 360 ГК РФ речь идти не может, однако общее сходство и направленность очевидны.
обратите внимание
Упоминание в Законе об ООО о неустойке превращает оплату доли не в право учредителя, а в его обязанность, что напрямую предусмотрено п. 1 ст. 9 этого закона.
«Защита» общества от злоупотреблений учредителей
Согласно абз. 2 п. 1 ст. 16 Закона об ООО «не допускается освобождение учредителя общества от обязанности оплатить долю в уставном капитале общества, в том числе путем зачета его требований к обществу». Представляется, что данная норма введена в силу того, что зачет требований участника к обществу не ведет к передаче активов. Этой нормой последовательно проводится концепция формирования уставного капитала при учреждении ООО только активами учредителей.
Указанная норма относится только к случаям учреждения ООО вновь. При увеличении уставного капитала зачет требований к обществу возможен (п. 4 ст. 19 Закона об ООО).
Из текста Закона об ООО не следует прямого запрета на освобождение учредителя от оплаты доли, в том числе путем новации, отступного и иных случаев прекращения обязательств. Однако очевидно, что это также запрещено.
Бытует мнение, что в силу данной нормы оплатить долю должен лично учредитель, а третье лицо не может внести за него оплату. На наш взгляд, это не так. Между обществом и учредителем складываются обязательственные правоотношения. В силу п. 1 ст. 313 ГК РФ «исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично». Полагаем, что Закон об ООО не содержит требований об исполнении учредителем его обязательства перед обществом только лично. Трактовка данной нормы как неразрывность обязательства по оплате доли с личностью участника противоречит логике закона. Данное правило призвано, главным образом, обеспечить передачу обществу активов и будет соблюдено также в случае, если имущество формально передано не участником, а третьим лицом (за него). Например, учредитель, выступая кредитором по денежному обязательству, дает должнику поручение исполнить обязательство путем перечисления денежных средств обществу. Тем самым обязательства между учредителем и обществом, а также между учредителем и его должником будут исполнены.
Специальный порядок определения стоимости передаваемого неденежного имущества
Согласно абз. 2 п. 2 ст. 15 Закона об ООО «если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем двадцать тысяч рублей, то в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик при условии, что иное не предусмотрено федеральным законом».
При этом предусмотрен защитный механизм: «…номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать сумму оценки указанного имущества, определенную независимым оценщиком» (абз. 2 п. 2 ст. 15 Закона об ООО).
На момент проведения учредительного собрания должен существовать отчет независимого оценщика неденежных средств оплаты долей. В связи с этим перед учредительным собранием должна быть согласована кандидатура оценщика и обсужден состав активов, передаваемых обществу в качестве оплаты долей. Заказчиком оценки должен выступать учредитель, вносящий оцениваемое неденежное имущество. Думается, что расходы по оценке обязан нести соответствующий учредитель, если по этому вопросу не будет иных договоренностей. Также необходимо принимать во внимание п. 6 ст. 11 Закона об ООО: «…учредители общества несут солидарную ответственность по обязательствам, связанным с учреждением общества и возникшим до его государственной регистрации. Общество несет ответственность по обязательствам учредителей общества, связанным с его учреждением, только в случае последующего одобрения их действий общим собранием участников общества. При этом размер ответственности общества в любом случае не может превышать одну пятую оплаченного уставного капитала общества».
При внесении акций акционерного общества следует обратить внимание на необходимость оценки именно передаваемого обществу пакета акций, а не всех акций в совокупности (100% акций общества) или одной акции, так как в зависимости от размера пакета оценка будет существенно различаться. Мажоритарный пакет увеличивается в цене за счет «премии за контроль», а стоимость миноритарного по той же причине уменьшается. Необходимо аналогично оценивать доли ООО, вносимые в качестве оплаты долей в уставном капитале учреждаемого общества.
Зачастую независимый оценщик оценивает имущество «в соответствии с пожеланиями заказчика». В целях ограничения таких злоупотреблений законодатель предусмотрел ответственность за завышение стоимости передаваемого обществу актива. Согласно абз. 3 п. 2 ст. 15 Закона об ООО «в случае оплаты долей в уставном капитале общества неденежными средствами участники общества и независимый оценщик солидарно несут при недостаточности имущества общества субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере завышения стоимости имущества, внесенного для оплаты долей в уставном капитале общества в течение трех лет с момента государственной регистрации общества или внесения в устав общества предусмотренных статьей 19 настоящего Федерального закона изменений».
Смысл данной нормы в стремлении законодателя побудить участников ответственно подходить к оценке имущества и выбору оценщика, поэтому денежная оценка неденежного имущества, которым оплачиваются доли в уставном капитале, утверждается только общим собранием учредителей единогласно.
Законодатель установил привязку срока ответственности к общему сроку исковой давности, что представляется разумным.
Ответственность при недостаточности имущества общества должен нести именно учредитель, оплативший таким образом свою долю, а не тот участник, который затем эту долю у него купил. Если кто-либо из учредителей отчуждает принадлежащие ему доли в уставном капитале общества, тот факт, что он ранее являлся учредителем данного общества, имеет юридическое значение, несмотря на то, что корпоративные отношения между ним, оставшимися учредителями (участниками) и обществом прекращаются и никаких прав и обязанностей по отношению к обществу или остальным учредителям (участникам) он уже не имеет. Таким образом, в определенных случаях учредитель при прекращении участия в обществе не теряет связи с ним в течение трех лет с момента создания ООО.
Представляется целесообразной следующая схема удовлетворения требований кредиторов. Иск подается в отношении общества. При недостаточности имущества он может быть заявлен либо к соответствующему учредителю, либо к оценщику. При недостаточности имущества у одного иск может быть заявлен к другому. Возникает вопрос: откуда кредитор общества узнает о том, что стоимость имущества, внесенного для оплаты долей, завышена?
Законодательство РФ оставляет контрагентов и будущих участников ООО в неведении относительно порядка формирования его уставного капитала. Устав содержит лишь размер уставного капитала (ст. 12 Закона об ООО). Но что скрывается за этой цифрой, чем оплачивались доли, как было оценено неденежное имущество, которым они оплачивались, неизвестно. Размер и порядок оплаты определяются только решением и (или) договором об учреждении, доступ к которым имеет ограниченный круг лиц, и только в случаях, предусмотренных Законом об ООО.
О чем свидетельствует уставной капитал?
12.09.2017 08:00
История.
Уставной капитал не свидетельствует о репутации контрагента.
Что случилось.
Мы нашли компанию с самым большим уставным капиталом. Это частное предприятие «Валерий Иванов». Его уставной капитал — 170 миллиардов гривен.
Почему это важно.
Если при работе с контрагентом вы опираетесь на сумму его уставного капитала, вы рискуете. Эта сумма ничего не говорит о компании.
У частного предприятия «Валерий Иванов» уставной капитал — 170 миллиардов гривен. Большим уставным капиталом располагает только Кабинет Министров Украины и государство Украина в его лице.
Зачем частному предприятию «Валерий Иванов» нужен такой огромный уставной капитал? Как он был сформирован? И может ли эта сумма помочь нам, если мы хотим начать работу с этим предприятием?
Что такое уставной капитал?
Мы создаем юридическое лицо, чтобы иметь возможность рисковать. Уставной капитал — это имущество, внесенное при создании компании. Оно является той формальностью, которая позволяет компании рассчитываться «своими» деньгами.
После того, как уставной капитал внесен, физическое лицо не отвечает за свою компанию личным имуществом. Если компания влезет в долги, она будет рассчитываться с кредиторами «личным» имуществом, а сбережения физического лица будут неприкосновенны.
Пока уставной капитал не внесен, физическое лицо отвечает в размере невнесенной части.
Как формируется уставной капитал?
При создании компании владельцы указывают сумму уставного капитала, которую можно внести как при регистрации так и позже. Но на протяжении первого года его необходимо внести, или в противном случае, его нужно будет уменьшить.
В некоторых случаях, например: для получения компанией страховой лицензии, уставной капитал должен превышать определенную сумму.
Также требования к уставному капиталу могут выдвигать контрагенты. Но нам неизвестны причины этих требований.
Для ООО минимальная сумма уставного капитала не определена.
Уставной капитал акционерного общества должен составлять не менее 1250 минимальных заработных плат. Это 4 млн. гривен.
Уставной капитал может быть внесен в форме:
-
Денежных средств
-
Материальных ценностей
-
Интеллектуальной собственности (патенты, ноу-хау, торговые марки, промышленные образцы)
Но мы можем оценить уставной капитал только в денежном эквиваленте, поэтому интеллектуальная собственность и материальные ценности должны быть оценены.
В случае с материальными ценностями, соотношение чистых активов и уставного капитала проверяет национальная комиссия по ценным бумагам.
Интеллектуальную собственность могут оценить только собственники. Допустим у вас есть ноу-хау «Секретик». При создании компании вы можете указать его стоимость в несколько миллиардов гривен. Но ваши контрагенты не будут знать о вашем ноу-хау, они будут видеть только сумму в несколько миллиардов гривен.
Уставной капитал можно использовать сразу же после создания компании.
О чем может сказать уставной капитал контрагенту?
Мы не знаем:
-
Как формировался уставной капитал
-
Какими ценностями он представлен
-
Использовался ли он
Исходя из этого, юристы не рекомендуют судить о репутации компании на основании уставного капитала.
Как показывает практика, размер уставного капитала компании не имеет на сегодняшний день никакого практического значения при заключении договора с контрагентом. Большее значение имеют другие показатели, такие как репутация компании, наличие основных средств и активов, денежный оборот, показатели EBITDA и количество сотрудников.
Компания с минимальным уставным капиталом может хорошо работать и добросовестно выполнять свои обязательства, и наоборот банк или завод с миллиардными уставными капиталами могут разориться и перестать выполнять свои обязательства, — рассказывает адвокат Максим Лазарев.
Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Реализация имущества, полученного в качестве взноса в уставный капитал: нужно ли восстанавливать НДС? (Малышко В.)
Дата размещения статьи: 13.07.2014
(Комментарий к Письму ФНС России от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@ <Об учете в расходах по налогу на прибыль сумм восстановленного НДС, относящегося к реализованным основным средствам, переданным ранее в качестве вклада в уставный капитал>)
Не столь уж редко задолженность учредителя (акционера) в счет его доли в уставном капитале юридического лица погашается передачей основного средства. Со временем новообразованное общество может реализовать данный объект. Налогоплательщик, обратившись к гл. 21 НК РФ и обнаружив в ней норму пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, спроецировал ее к своей ситуации. После же восстановления НДС он не нашел ответа, что же делать с этой суммой налога. В связи с этим он обратился к фискалам с вопросом: можно ли учесть в расходах по налогу на прибыль сумму восстановленного НДС, относящегося к реализованному основному средству, переданному ранее в качестве вклада в уставный капитал?
Поскольку в вопросе затронуты два налога — НДС и налог на прибыль организаций, — руководство ФНС России в комментируемом Письме от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@ стало оперировать нормами соответствующих гл. 21 и 25 НК РФ.
Особенности учета в целях налогообложения прибыли
Вначале фискалы обратились к пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ. Этим подпунктом урегулированы особенности определения суммы, на которую можно уменьшить размер доходов, полученных при реализации имущественных прав. В качестве вычитаемого данная норма прописывает сумму расходов, связанных с приобретением имущественных прав.
Стоимость же приобретаемых акций (долей, паев) (абз. 4 п. 1 ст. 277 НК РФ) признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку). Эта стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
На основании этого налоговики сделали вывод, что при реализации доли в уставном капитале хозяйственного общества под ценой ее приобретения понимается остаточная стоимость внесенных основных средств, определяемая по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество.
Остаточная стоимость основного средства непосредственно связана с его первоначальной стоимостью. Поэтому фискалы не обошлись без нормы абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ, которой определены правила формирования первоначальной стоимости объекта. И определяется она как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором основное средство пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Но, поскольку ни один из таких случаев автор в Письме не указал, чиновники констатировали, что остаточная стоимость основных средств, определяемая по общим правилам, установленным гл. 25 НК РФ, рассчитывается без учета НДС.
После этого налоговики стали оперировать нормами гл. 21 НК РФ.
Передача имущества в уставный капитал и НДС
В первую очередь они обратились к упомянутому выше пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Абзац 1 этого подпункта обязывает налогоплательщика в случае передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов восстановить принятые к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.
Принимающая организация руководствуется нормами абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, с учетом того что восстановленная сумма налога не включается в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав, а учитывается в налоговых вычетах в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.
Напомним, что в общем случае налогоплательщик может принять к вычету предъявленную продавцом сумму НДС (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):
— если товары (работы, услуги), а также имущественные права приобретены им для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ;
— если данные товары (работы, услуги), имущественные права приняты на учет;
— если имеются счета-фактуры, выставленные продавцом при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Для налогоплательщиков же, получивших в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, законодателем установлена специальная норма. Пункт 11 ст. 171 НК РФ позволяет им принять к вычету сумму НДС, восстановленную акционером (участником) при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал. При этом действует порядок, установленный все тем же пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае использования указанного имущества (активов, прав) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Вместо необходимого для принятия к вычету счета-фактуры в рассматриваемом случае используются документы акционера (участника), которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов и имущественных прав, с указанием в них суммы восстановленного налога (абз. 3 пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Для наглядности рассмотрим вышеприведенные разъяснения налоговой службы на примере действия сторон при передаче объекта основных средств в счет задолженности в уставный капитал.
Пример. Организация передает в качестве взноса в уставный капитал металлообрабатывающий станок из состава своих основных средств. Первоначальная стоимость станка — 425 000 руб., при вводе его в эксплуатацию:
— была принята к вычету предъявленная продавцом объекта сумма НДС — 76 500 руб.;
— в бухгалтерском и налоговом учете установлен одинаковый срок полезного использования — 85 месяцев — и линейный способ начисления амортизации;
— в налоговом учете по станку использована амортизационная премия в размере 30% его первоначальной стоимости.
На момент передачи станка амортизация начислялась 30 месяцев. Согласованная учредителями стоимость доли в уставном капитале, оплачиваемая путем передачи станка, составляет 300 000 руб. По оценке независимого оценщика, такая стоимость имущества соответствует его рыночной стоимости. Восстановленная сумма НДС не передается в качестве вклада в уставный капитал.
У передающей стороны данный факт хозяйственной жизни отражается следующим образом.
В бухгалтерском учете на момент передачи станка сумма начисленной амортизации составила 150 000 руб. (425 000 руб. / 85 мес. x 30 мес.), а остаточная стоимость — 275 000 руб. (425 000 — 150 000). В налоговом же учете соответствующие величины составили 105 000 руб. (((425 000 руб. — 127 500 руб.) / 85 мес. x 30 мес.), где 127 500 руб. (425 000 руб. x 30%) — сумма амортизационной премии) и 192 500 руб. (425 000 — 127 500 — 105 000).
Все данные бухгалтерского и налогового учета в части передаваемого основного средства отражены в акте о приеме-передаче объекта основных средств (дополненная форма N ОС-1, утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).
Передача имущества в оплату доли в уставном капитале не облагается НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ), но влечет обязанность по восстановлению НДС, принятого к вычету при приобретении данного имущества. При передаче в оплату доли объекта основных средств НДС восстанавливается в сумме, пропорциональной его остаточной (балансовой) стоимости (без учета переоценок). В нашем случае сумма восстановленного НДС равна 49 500 руб. (76 500 x 275 000 : 425 000). Данная сумма налога указана налогоплательщиком в акте о приеме-передаче, при этом счет-фактура не оформляется.
Доля в уставном капитале другой организации (общества) является финансовым вложением. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов (п. п. 2, 3, 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Поскольку у организации имеется заключение оценщика о стоимости передаваемого объекта, то в качестве первоначальной стоимости финансовых вложений принимается 300 000 руб. И она на 25 000 руб. (300 000 — 275 000) превосходит остаточную стоимость основного средства на момент его передачи. Данная сумма включается в прочие доходы организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
В налоговом учете при передаче имущества в качестве оплаты приобретаемой доли у налогоплательщика не возникает прибыли (убытка) (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). При этом расходы в виде взноса в уставный капитал при налогообложении прибыли не учитываются (п. 3 ст. 270 НК РФ).
Учтенный в бухгалтерском учете прочий доход при расчете налога на прибыль не учитывается. Из-за этого в бухгалтерском учете возникает постоянная разница. А это, в свою очередь, обязывает организацию начислить постоянный налоговый актив (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организации» ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Поскольку при вводе станка в эксплуатацию в налоговом учете была использована амортизационная премия, то в бухгалтерском учете на тот момент возникла временная разница. Она была признана налогооблагаемой, так как приводила к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. В связи с чем при вводе объекта в бухгалтерском учете было начислено отложенное налоговое обязательство в сумме 25 500 руб. (127 500 руб. x 20%) (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02):
Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 77
— 25 500 руб. — начислена сумма отложенного налогового обязательства.
Ежемесячно из-за разницы в начислениях сумм амортизации в бухгалтерском и налоговом учете (5000 руб. (425 000 руб. : 85 мес. x 1 мес.) и 3500 руб. ((425 000 руб. — 127 500 руб.) : 85 мес. x 1 мес.) соответственно) величина вычитаемой временной разницы уменьшалась на 1500 руб. (5000 — 3500), что приводило к частичному погашению суммы отложенного налогового обязательства на 300 руб. (1500 руб. x 20%) (п. 18 ПБУ 18/02):
Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,
— 300 руб. — частично погашена сумма отложенного налогового обязательства.
На момент передачи основного средства остаток отложенного налогового обязательства — 16 500 руб. (25 500 руб. — 300 руб/мес. x 30 мес.).
Начисление амортизации по передаваемому в оплату доли основному средству в налоговом учете прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия амортизируемого имущества (п. 5 ст. 259.1, п. 10 ст. 259.2 НК РФ), поскольку право собственности на имущество, переданное в оплату доли в уставном капитале, переходит ко вновь образованному обществу (п. 1 ст. 66 ГК РФ).
В бухгалтерском учете передача основного средства в уставный капитал вновь образованного общества сопровождается следующими записями:
Дебет 58 Кредит 76
— 300 000 руб. — отражена задолженность по вкладу в уставный фонд в сумме, указанной в решении общего собрания участников;
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01
— 425 000 руб. — списана первоначальная стоимость станка;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет «Выбытие основного средства»,
— 150 000 руб. — списана начисленная сумма амортизации;
Дебет 76 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,
— 275 000 руб. — списана остаточная стоимость переданного станка;
Дебет 19 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»,
— 49 500 руб. — восстановлена сумма НДС;
Дебет 58 Кредит 19
— 49 500 руб. — восстановленная сумма НДС отнесена на увеличение первоначальной стоимости финансовых вложений;
Дебет 76 Кредит 91-1
— 25 000 руб. — разница между оценкой передаваемого объекта и его остаточной стоимостью учтена в прочих доходах.
Поскольку в бухгалтерском учете в прочие доходы было включено 25 000 руб., а при определении облагаемой базы по налогу на прибыль они не учитываются, в бухгалтерском учете образуется постоянный налоговый актив:
Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,
— 5000 руб. (25 000 руб. x 20%) — начислен постоянный налоговый актив.
Так как объект выбывает, на эту сумму по законодательству РФ о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как текущего, так и последующих отчетных периодов. Поэтому остаток суммы ОНА, 16 500 руб., списывается на счет 99 «Прибыли и убыток» (п. 18 ПБУ 18/02):
Дебет 77 Кредит 99
— 16 500 руб. — списана оставшаяся сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием основного средства.
Бухгалтерский и налоговый учет
У принимающей стороны факт получения имущества (имущественных прав) в виде взноса (вклада) в уставный капитал отражается следующим образом.
В налоговом учете у принимающей стороны не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве платы за размещаемые им акции (доли). При этом стоимость указанного имущества, а также сумма НДС, восстановленная передающей стороной, в доходы не включаются (п. 1 ст. 277, пп. 3, 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Указанная стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной, при условии что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.
При этом сумма независимой оценки такого имущества во внимание не принимается, даже если гражданским законодательством предусмотрена обязательная оценка имущества (Письмо Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/1/304).
Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю (п. 1 ст. 277 НК РФ).
При передаче в качестве вклада амортизируемого имущества оно принимается на учет:
— исходя из затрат учредителя на приобретение и доведение до пригодного к использованию состояния, если оно учредителем не эксплуатировалось (Письмо Минфина России от 07.06.2011 N 03-03-10/48), либо
— по остаточной стоимости (то есть первоначальной стоимости за минусом начисленной амортизации).
При дальнейшем использовании полученного имущества общество может учитывать его стоимость в целях налогообложения независимо от того, какой метод (начисления или кассовый) определения доходов и расходов оно применяет (так как в данном случае в оплату этого имущества участнику передается доля). Если в оплату доли получены основные средства, общество вправе начислять амортизацию по ним. При этом стоимость объекта рассчитывается как сумма его стоимости, определяемой по правилам п. 1 ст. 277 НК РФ, и расходов (без НДС) на доведение имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Заметим, что в отношении основных средств, полученных в оплату доли, амортизационная премия не применяется, поскольку у общества отсутствуют расходы на их приобретение.
В абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ идет речь о праве налогоплательщика включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в определенном размере (не более 10 или 30% от первоначальной стоимости основного средства в зависимости от амортизационной группы, к которой отнесен объект).
При этом понятие капитальных вложений в целях налогообложения следует применять в том значении, в котором оно используется в других отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). Так, капитальными вложениями согласно абз. 4 ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» признаются инвестиции в основные средства, в том числе затраты на их строительство, приобретение, реконструкцию и т.п.
Как видим, для применения амортизационной премии в налоговом учете необходимо осуществить затраты на приобретение или создание основного средства. Поскольку при получении вклада в уставный капитал налогоплательщик таких расходов не несет, то он не вправе применять амортизационную премию (Письма Минфина России от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295, от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122).
Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных объектов может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1), или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов (п. 7 ст. 258 НК РФ).
Окончание примера. Уточним условие примера: операции по реализации товаров, работ, услуг у вновь образованной организации являются объектом налогообложения по НДС, в налоговом учете ею установлен линейный метод начисления амортизации. В передаточном документе участник привел остаточную стоимость станка в налоговом учете — 192 500 руб., установленный им срок полезного использования (85 месяцев) и период начисления амортизации (30 месяцев), восстановленную сумму НДС — 49 500 руб. Расходы, связанные с доведением станка до состояния, в котором он пригоден для использования, составили 13 750 руб.
Организация, получившая в качестве вклада (взноса) в уставный капитал основное средство, вправе принять к вычету сумму НДС, которая была восстановлена его акционером (участником) в соответствии с упомянутым пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, если данный объект будет использоваться в операциях, реализация по которым отнесена к объекту налогообложения по НДС. Основанием для вычета в данном случае будут являться документы, которыми оформляется передача вклада, если в них указана сумма НДС, восстановленная передающей стороной. Документы, которыми оформляется передача основного средства в качестве вклада в уставный капитал общества и в которых указаны суммы НДС, восстановленного акционером (участником), подлежат регистрации в книге покупок принимающей организации по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ (п. 14 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (разд. II Приложения N 4 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)).
Принятие к учету полученного в оплату доли имущества (в денежной оценке, согласованной участниками общества) в бухгалтерском учете отражается по дебету счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» (п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н):
Дебет 75-1 Кредит 80
— 300 000 руб. — отражена задолженность учредителя по взносу в уставный капитал;
Дебет 08 Кредит 75-1
— 300 000 руб. — получен вклад в уставный капитал общества;
Дебет 08 Кредит 02, 10, 69, 70, 76
— 13 750 руб. — учтены расходы, связанные с доведением станка до состояния, в котором он пригоден для использования;
Дебет 01 Кредит 08
— 313 750 руб. (300 000 + 13 750) — введен в эксплуатацию металлообрабатывающий станок.
Восстановленный участником НДС, указанный в передаточных документах и подлежащий вычету, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал» (Письма Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302, УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 19-11/063175). При принятии объекта к учету эта сумма включается в налоговые вычеты:
Дебет 19 Кредит 83
— 49 500 руб. — отражена сумма НДС, восстановленная участником общества;
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19
— 49 500 руб. — принята к вычету сумма НДС, переданная участником.
Первоначальной стоимостью металлообрабатывающего станка, переданного учредителем, в налоговом учете признается совокупность его налоговой стоимости, указанной в передаточном документе (192 500 руб.), и расходов, связанных с доведением его до состояния, в котором станок пригоден для использования (13 750 руб.). Искомая величина равна 206 250 руб. (192 500 + 13 750).
Организация использует линейный метод начисления в части всех объектов амортизационного имущества. Поэтому по поступившему станку установлен срок полезного использования 55 мес. (85 — 30). Исходя из этого в налоговом учете ежемесячно амортизационные отчисления по объекту будут составлять 3750 руб. (206 250 руб. : 55 мес. x 1 мес.).
Разница в первоначальных стоимостях станка в бухгалтерском и налоговом учете, 313 750 и 206 250 руб., при установлении любого метода начисления амортизации и любого срока полезного использования в бухгалтерском учете приводит к разным суммам начисленных амортизационных отчислений за месяц. Так, при установлении линейного метода начисления и того же значения срока, что и в налоговом, — 55 месяцев, в бухгалтерском учете сумма ежемесячной амортизации составит 5704,55 руб. (313 750 руб. : 55 мес. x 1 мес.). Возникающая разница, 1954,55 руб. (5704,55 — 3750), признается постоянной. И это обязывает организацию ежемесячно начислять постоянное налоговое обязательство:
Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 99
— 390,91 руб. (1954,55 руб. x 20%) — начислено постоянное налоговое обязательство.
Приведенные выше аргументы позволили налоговикам заключить следующее.
Поскольку восстановленная передающей стороной сумма НДС подлежит вычетам у принимающей стороны, то оснований для отнесения в расходы в целях исчисления налога на прибыль восстановленной суммы НДС у последней не имеется.
Возможность учета сумм НДС, подлежащих восстановлению, в составе расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ также не предусмотрена пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Главами 21 и 25 НК РФ не предусмотрена возможность учета в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль сумм восстановленного НДС, относящегося к реализованному имуществу, переданному ранее в качестве взноса в уставный капитал. И поэтому сумма восстановленного НДС по таким операциям не может признаваться расходом для целей налогообложения прибыли.
И все приведенное налоговиками выше действительно соответствует нормам гл. 21 и 25 НК РФ, если бы не одна деталь, а именно указание на сумму восстановленного НДС, относящегося к реализованному имуществу, переданному ранее в качестве взноса в уставный капитал. Налогоплательщик, судя по вопросу, реализовал основное средство, переданное ему в качестве взноса в уставный капитал, а не долю в уставном капитале.
После принятия к учету данный объект ничем не отличается от обычного основного средства, которое было приобретено за плату. И его реализация в бухгалтерском учете будет сопровождаться общими записями по выбытию:
Дебет 62 Кредит 91-1
— отражена задолженность покупателя за станок;
Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС»,
— начислена сумма НДС;
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01
— списана первоначальная стоимость станка;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет «Выбытие основного средства»,
— списана начисленная сумма амортизации;
Дебет 91-1 Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств»,
— списана остаточная стоимость проданного станка;
Дебет 91-1 Кредит 02, 69, 70
— учтены расходы, связанные с продажей станка.
Как видим, не возникает никакой обязанности по восстановлению ранее принятой суммы НДС у налогоплательщика, реализующего имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал. И все правильные разъяснения, приведенные фискалами в комментируемом Письме, к случаю, поведанному налогоплательщиком, не имеют отношения.
Внесение доли в уставной капитал другого ООО
Иногда ситуация складывается так, что общество с ограниченной ответственностью собирается внести долю в уставной капитал другого ООО. В этом случае сделка должна быть удостоверена у нотариуса. Доля, передаваемая от одного ООО, официально становится приобретением нового ООО после нотариального заверения.
Участник общества может передать свою долю участнику другого ООО, самой организации или третьему лицу, если это не противоречит уставу. К примеру, некоторые организации запрещают вносить долю в другое ООО, но разрешают продать её текущим деловым партнёрам.
Вместе с отчуждаемой долей человек теряет и определённые права: на получение части прибыли, распоряжение имуществом и так далее. В большинстве случаев с внесением доли в уставной капитал другого ООО участник выходит из прежнего общества с ограниченной ответственностью.
Так как до сих пор не разработаны строгие правовые нормы по этому поводу, стоит заверить свои действия на общем собрании участников.
Внесение доли в уставной капитал другого ООО с заверением у нотариуса в г. Иркутск
Если вы собрались внести долю из уставного капитала одного ООО в другое, то прежде всего проконсультируйтесь с нотариусом в Иркутске. Специалист разберётся в вашей ситуации и разъяснит все нюансы.
Важно, чтобы у клиента нотариуса не было долгов перед ООО, иначе внести долю в другое общество не получится, пока проблемы не уладятся. На решение вопроса участнику даётся месяц (хотя не исключено, что в уставе прописан другой срок, что тоже надо проверить).
В случае отчуждения доли в уставной капитал другого ООО конкретному участнику рекомендуется составить предварительный договор у нотариуса в Иркутске. Если доля может перейти лишь участнику того ООО, в котором состоит клиент на текущий момент, то здесь надо сделать оговорку.
Если лицо, приобретающее долю, не заключает договор в определённый срок, участник будет волен распорядиться тем, что имеет, на своё усмотрение; в том числе внести долю в уставной капитал другого ООО.
Также обращаем ваше внимание на то, что отчуждать долю не обязательно только методом продажи. В зависимости от вашей ситуации вы можете заключить договор дарения или мены. Важно, чтобы доля была оплачена полностью. Если деньги внесены за её часть, то в новое ООО перейдёт не вся доля.
Как видим, существует масса тонкостей относительно правил и процесса внесения доли в уставной капитал другого ООО. Осветить всё это на одной странице сайта невозможно, поэтому лучше запишитесь на приём к нотариусу в Иркутске или проконсультируйтесь для начала по телефону.