Расчетный метод при налоговой проверке

Главная — Статьи

Когда налоговики могут исчислить вам налоги расчетным методом

Расчетный путь исчисления налогов контролеры откровенно не любят. Его применение требует трудоемкого анализа, точных расчетов и формирования солидной доказательственной базы. И именно из-за этих сложностей решения инспекций с «расчетными» доначислениями довольно часто отменяют вышестоящие налоговые органы или суды. Давайте посмотрим, где именно налоговики допускают ошибки и как этими промахами воспользоваться.

Когда налоговая применяет расчетный метод

Перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем закрытый (Подпункт 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Основание 1.Вы не пустили проверяющих на свою территорию или в помещение при выездной проверке.
Вы обязаны пустить контролеров в свои помещения и на территорию в рамках выездной проверки (Пункт 1 ст. 91, п. 1 ст. 92 НК РФ). Если ваше руководство дало команду воспрепятствовать доступу инспекторов в свои угодья, штурма не будет. Инспекторы просто составят соответствующий акт (Пункт 3 ст. 91 НК РФ), который предложат подписать руководителю компании. Но даже если тот откажется поставить свою подпись, недействительности акта это не повлечет: проверяющие просто зафиксируют факт отказа в самом акте (Приложение 3 к Приказу ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@). Именно после составления такого документа налоговики вправе определить суммы подлежащих уплате вами налогов расчетным путем.

Примечание
Хотя иногда в судебных решениях можно найти вывод, что осмотр помещений может быть проведен и при камеральной проверке (Постановление ФАС ЗСО от 18.11.2008 N Ф04-6982/2008(15881-А75-27)), большинство судов все же считают, что налоговики могут это делать только при выездной проверке (Постановления ФАС ПО от 02.12.2010 по делу N А55-7610/2010; ФАС ЦО от 30.09.2008 по делу N А54-1011/2008С21; ФАС УО от 25.01.2010 N Ф09-11201/09-С3). А значит, и акт о воспрепятствовании доступу инспекторов на территорию налогоплательщика можно составить только при выездной проверке.

Кроме того, они могут составить на руководителя административный протокол за неповиновение законному распоряжению должностного лица налогового органа и направить его в суд (Часть 1 ст. 23.1, п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ). Штраф составит от 2000 до 4000 руб. (Часть 1 ст. 19.4 КоАП РФ).
Основание 2.Вы больше 2 месяцев не представляли документы, необходимые для проведения проверки.
В рамках проверки истребовать могут документы, относящиеся к проверяемым налогам и периодам, при условии, что вы их уже не представляли после 01.01.2010 при проверке вашей компании (Подпункт 1 п. 1 ст. 31, п. п. 6, 8, 9 ст. 88, абз. 2 п. 12 ст. 89, п. п. 1, 5 ст. 93 НК РФ; Приложение N 5 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@). На представление документов дается 10 рабочих дней со дня получения требования, если этот срок не был продлен по вашей просьбе (Подпункт 6 п. 1 ст. 23, п. 3 ст. 93 НК РФ). Нарушение этого срока наверняка приведет к наложению штрафа на организацию. Его сумма будет равна количеству непредставленных документов, умноженному на 200 руб. (Пункт 1 ст. 126 НК РФ). А если вы не представите эти документы и по истечении 2 месяцев, у проверяющих появятся основания определить суммы налогов расчетным путем.
Имейте в виду, что перечень случаев, когда налоговый орган может запросить при камеральной проверке документы, закрытый (Пункты 6 — 9 ст. 88 НК РФ). Непредставление тех из них, которые в этот перечень не входят, не может быть основанием для применения расчетного метода. Так же как и непредставление во время выездной проверки документов, не относящихся к проверяемым налогам или периодам.

Налоговый орган вправе определить налоги расчетным методом независимо от причины, по которой вы не представите документы: пожар, кража, стихийное бедствие или просто нежелание это делать (Постановления ФАС ЗСО от 21.03.2011 по делу N А70-4978/2010; ФАС ВСО от 09.03.2010 по делу N А58-5602/08, от 17.09.2008 N А19-4490/08-52-Ф02-4516/08). Однако, если вы не представили документы, изъятые прокуратурой или милицией, налоговики не вправе насчитать вам налоги расчетным путем. Направьте в инспекцию письмо об этом и приложите к нему копию протокола изъятия или описи изъятых документов. Тогда контролеры должны запросить необходимые для проверки документы у изъявших их органов (Пункт 2 мотивировочной части Определения КС РФ от 05.07.2005 N 301-О).
Основание 3.Вы не ведете учет доходов, расходов и объектов налогообложения или ведете его так, что посчитать налоги невозможно.
Ситуации, когда применяется расчетный метод из-за неведения учета, разнообразны. Например, его применяли, когда налогоплательщик просто не был озабочен ведением учета (Постановления ФАС СКО от 20.07.2011 по делу N А32-45791/2009, от 26.10.2010 по делу N А32-46149/2009; ФАС ВСО от 29.11.2007 N А19-293/07-45-Ф02-8950/07; ФАС ПО от 31.07.2007 по делу N А72-529/07-12/4) или неправомерно платил ЕНВД (из-за чего перестал учитывать доходы и расходы) <16>.
Основание 4.Вы не ведете бухгалтерский учет.
Неведение бухгалтерского учета названо в гл. 21 НК РФ как основание для определения НДС расчетным путем (Пункт 7 ст. 166 НК РФ). Однако расчетный метод можно применить, если отсутствие бухгалтерского учета мешает посчитать и другие налоги (Постановление ФАС ВВО от 07.11.2008 по делу N А82-9757/2007-28).
Во всех остальных случаях расчетный метод налоговики применять не вправе, хотя и пытаются. Например, нельзя его применять, когда вы:
(или) не представили документы, составлять которые вы не обязаны (Постановление ФАС ПО от 28.02.2008 по делу N А12-9458/07);
(или) не использовали ККТ и нарушали Порядок ведения кассовых операций (Постановление ФАС ЗСО от 25.06.2009 N Ф04-3685/2009(9209-А45-46)).

Примечание
Расчетным методом могут воспользоваться и инспекторы внебюджетных фондов для исчисления страховых взносов (Пункт 4 ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах…»). Основания для применения расчетного способа в этом случае следующие:
(или) вы отказались допустить инспекторов на свою территорию (в помещение);
(или) не ведете учет объектов обложения страховыми взносами;
(или) ведете учет с нарушениями, в связи с чем невозможно исчислить взносы.

Принципы «расчетного» доначисления

Если у инспекции есть основания для применения расчетного метода, то сумму ваших платежей в бюджет она должна определять, используя информацию о вашей компании и об аналогичных компаниях (Подпункт 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Конкретный порядок использования этих сведений не установлен, поэтому не ясно, чему нужно отдавать предпочтение: информации о проверяемой компании или данным аналогичных компаний. Или тому и другому вместе.
Изредка в судебных решениях можно встретить вывод, что данных только о самом налогоплательщике недостаточно, должны использоваться и данные об аналогичных налогоплательщиках (Постановления Девятого ААС от 27.07.2009 по делу N А40-21509/08-98-65; ФАС ЗСО от 15.04.2010 по делу N А27-10595/2009). Но большинство судов считают, что если у инспекции есть сведения о проверяемой компании (данные налоговых деклараций, результаты встречных проверок, выписки по банковскому счету), то использовать нужно именно их (Постановления ФАС ВВО от 24.03.2011 по делу N А82-4743/2009, от 16.03.2011 по делу N А43-34804/2009). И только если информации о самом налогоплательщике нет, придется искать аналогичные организации (Постановление ФАС СЗО от 11.02.2009 по делу N А56-2917/2008).

Как инспекторы должны искать аналогичные компании

Судебная практика показывает, что сравниваемые налогоплательщики действительно должны быть похожи по таким критериям:
— отраслевая принадлежность;
— конкретный вид деятельности (Постановление ФАС УО от 26.04.2011 N Ф09-2207/11-С3);
— размер выручки;
— численность персонала (Постановление ФАС ПО от 02.10.2008 по делу N А55-18837/2007-3);
— применяемый режим налогообложения (Постановление ФАС ПО от 08.05.2007 по делу N А49-7268/06-2А/11).
Также значение могут иметь:
— количество и ассортимент выпускаемой продукции (реализуемых товаров) (Постановление ФАС СЗО от 07.06.2007 по делу N А44-3127/2006-9);
— параметры производственных, торговых или сдаваемых в аренду площадей (Постановления ФАС ВСО от 29.11.2007 N А19-293/07-45-Ф02-8950/07; ФАС СЗО от 07.06.2007 по делу N А44-3127/2006-9);
— рынки сбыта;
— режим работы.
При этом недостаточно совпадения организаций только по одному из этих критериев, нужна их совокупность (Постановления ФАС ПО от 08.05.2007 по делу N А49-7268/06-2А/11; ФАС МО от 07.05.2010 N КА-А41/1896-10). И важно, чтобы выбранные для сравнения показатели оказывали непосредственное влияние на результаты деятельности организации. Скажем, если речь идет о сдаче недвижимости в аренду, важна площадь помещений у аналогичных организаций и их местонахождение, а не количество сотрудников (Постановление ФАС СКО от 30.03.2010 по делу N А32-15315/2009).

Расходы учитываются, а вычеты НДС — нет

Нередко суды отменяют «расчетные» доначисления налога на прибыль и налога при «доходно-расходной» УСНО из-за того, что проверяющие использовали данные только о доходах налогоплательщика или аналогичных компаний и не учитывали расходы. Ведь налог должен рассчитываться на основании данных как о доходах, так и о расходах. Одних показателей выручки или оборота недостаточно (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 668/04).

Расчетный метод при непредставлении документов

То есть для определения налоговой базы по налогу на прибыль нельзя использовать, к примеру, только данные о поступлениях на расчетный счет (Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11; ФАС ЗСО от 24.09.2007 N Ф04-6486/2007(38351-А45-40); ФАС ДВО от 26.11.2008 N Ф03-5189/2008).
Иначе обстоит дело с «расчетным» определением НДС. Дело в том, что НК РФ предусматривает исчисление расчетным путем только НДС, подлежащего уплате в бюджет, и не содержит указания на то, что этим же способом может быть определена и сумма вычетов. Кроме того, на налогоплательщике лежит обязанность подтвердить счетами-фактурами свое право на вычет. И если налогоплательщик это право не заявил и не подтвердил, то налоговый орган предоставлять вычет не обязан (Постановления Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N 6961/10, от 30.10.2007 N 8686/07; пп. 7 п. 1 ст. 31, п. 7 ст. 166 НК РФ). И арбитражные суды следуют этой позиции (Постановления ФАС СЗО от 07.02.2011 по делу N А56-13885/2010; ФАС ПО от 14.12.2010 по делу N А55-1057/2010).

Будет ли штраф за неуплату налога

Со штрафом при доначислении налогов расчетным путем все неоднозначно. Одни суды, признавая расчетное доначисление правильным, не видят ничего предосудительного и в штрафе за неуплату налога по ст. 122 НК РФ (Постановление ФАС ВВО от 18.08.2010 по делу N А29-9675/2009). Другие же считают, что оштрафовать налогоплательщика по ст. 122 НК РФ при определении его налоговых обязательств расчетным путем нельзя. Ведь в таком случае сумма неуплаченного налога определяется приблизительно, а значит, нельзя точно установить факт совершения правонарушения (Постановление Тринадцатого ААС от 03.07.2008 по делу N А42-3065/2006; Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.03.2005 N А71-609/04-А19).

* * *

Отсутствие четких правил исчисления налога расчетным путем в НК РФ приводит к тому, что в одних случаях суд может признать обоснованным применение расчетного метода, а в других — нет. Поэтому не стоит провоцировать налоговиков на его применение, ведь сумма налога, посчитанная расчетным путем, будет больше посчитанной в обычном порядке.

Налоговая ответственность, Налоговые споры

Приложение N 3

к Основным положениям

функционирования розничных

рынков электрической энергии

РАСЧЕТНЫЕ СПОСОБЫ

УЧЕТА ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ (МОЩНОСТИ) НА РОЗНИЧНЫХ РЫНКАХ

ЭЛЕКТРИЧЕСКОЙ ЭНЕРГИИ

1. В случаях, предусмотренных пунктами 166, 178, 179, 181 и 195 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, применяются следующие расчетные способы определения объема потребления электрической энергии (мощности):

а) объем потребления электрической энергии (мощности) в соответствующей точке поставки, МВтч, определяется:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 23.01.2015 N 47)

(см. текст в предыдущей )

если в договоре, обеспечивающем продажу электрической энергии (мощности) на розничном рынке, имеются данные о величине максимальной мощности энергопринимающих устройств в соответствующей точке поставки, за исключением случая, указанного в абзаце седьмом настоящего подпункта, по формуле:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 24.05.2017 N 624)

(см. текст в предыдущей )

,

где:

Pмакс — максимальная мощность энергопринимающих устройств, относящаяся к соответствующей точке поставки, а в случае, если в договоре, обеспечивающем продажу электрической энергии (мощности) на розничном рынке, не предусмотрено распределение максимальной мощности по точкам поставки, то в целях применения настоящей формулы максимальная мощность энергопринимающих устройств в границах балансовой принадлежности распределяется по точкам поставки пропорционально величине допустимой длительной токовой нагрузки соответствующего вводного провода (кабеля), МВт;

T — количество часов в расчетном периоде, при определении объема потребления электрической энергии (мощности) за которые в соответствии с пунктами 166, 178, 179 и 181 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии подлежат применению указанные в настоящем приложении расчетные способы, или количество часов в определенном в соответствии с пунктом 195 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии периоде времени, в течение которого осуществлялось безучетное потребление электрической энергии, но не более 8760 часов, ч;

если в договоре, обеспечивающем продажу электрической энергии (мощности) на розничном рынке, отсутствуют данные о величине максимальной мощности энергопринимающих устройств или если при выявлении безучетного потребления было выявлено использование потребителем мощности, величина которой превышает величину максимальной мощности энергопринимающих устройств потребителя, указанную в договоре, обеспечивающем продажу электрической энергии (мощности) на розничном рынке, по формулам:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 24.05.2017 N 624)

(см. текст в предыдущей )

для однофазного ввода:

,

для трехфазного ввода:

,

где:

Iдоп.дл. — допустимая длительная токовая нагрузка вводного провода (кабеля), А;

Uф.ном. — номинальное фазное напряжение, кВ;

— коэффициент мощности при максимуме нагрузки. При отсутствии данных в договоре коэффициент принимается равным 0,9;б) почасовые объемы потребления электрической энергии в соответствующей точке поставки, МВтч, определяются по формуле:

(в ред. Постановления Правительства РФ от 23.01.2015 N 47)

(см. текст в предыдущей )

,

где W — объем потребления электрической энергии в соответствующей точке поставки, определенный в соответствии с подпунктом «а» настоящего пункта, МВт·ч.

2. Объем бездоговорного потребления электрической энергии, МВтч, определяется исходя из величины допустимой длительной токовой нагрузки каждого вводного провода (кабеля) по формулам:

(в ред.

Истина в суде: применение расчетного метода для определения налоговых обязательств

Постановления Правительства РФ от 23.01.2015 N 47)

(см. текст в предыдущей )

для однофазного ввода:

,

для трехфазного ввода:

,

где Tбд — количество часов в определенном в соответствии с пунктом 196 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии периоде времени, в течение которого осуществлялось бездоговорное потребление, но не более чем 26280 часов, ч.

Список изменяющих документов

(в ред. Постановлений Правительства РФ от 23.01.2015 N 47,

от 24.05.2017 N 624)