Резерв предстоящих расходов

Резерв предстоящих расходов

С 01.01.2020 учреждения бюджетной сферы отражают резервы предстоящих расходов согласно положениям Стандарта «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах» и методическим рекомендациям по его применению. Однако Стандарт распространяет свое действие не на все виды резервов предстоящих расходов. Часть из них по-прежнему отражается в соответствии с Инструкцией № 157н и другими федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов. Учет и применение на практике наиболее распространенных резервов предстоящих расходов рассмотрим в этой статье.

Методическая основа резервов предстоящих расходов

С 01.01.2020 учреждения бюджетной сферы применяют положения Стандарта «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах», утв. приказом Минфина России от 30.05.2018 № 124н (далее – Стандарт «Резервы»). Методические рекомендации по применению Стандарта доведены письмом Минфина России от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

Стандарт «Резервы» применяется при формировании следующих видов резервов:

  • резерва по претензиям, искам;
  • резерва по реструктуризации;
  • резерва по гарантийному ремонту;
  • резерва по убыточным договорным обязательствам;
  • резерва на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации.

Отношения, по которым Стандарт не применяется, указаны в п. 4 Стандарта «Резервы».

В частности, Стандарт не применяется в отношении резервов под снижение стоимости материальных запасов, резервов по сомнительным долгам, резервов по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время и иных резервов, формирование и ведение которых регулируются другими нормативными правовыми актами.

Например, резерв под снижение стоимости материальных запасов регулируется положениями Стандарта «Запасы», утв. приказом Минфина России от 07.12.2018 № 256н.

Резерв по сомнительным долгам регулируется положениями Стандарта «Доходы», утв. приказом Минфина России от 27.02.2018 № 32н. Резерв по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время до утверждения и применения Стандарта «Выплаты персоналу» регулируется Инструкцией, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н).

Кроме того, перечень резервов предстоящих расходов является открытым. В связи с этим выделяют общие критерии признания резервов (п. 9 Стандарта «Резервы»):

  1. У субъекта учета имеется обязанность, возникшая в результате произошедших фактов хозяйственной жизни.
  2. Для исполнения обязанности потребуется выбытие активов.
  3. Размер обязанности может быть обоснованно оценен, и подтвержден расчетно или документально.
  4. Момент предъявления требования об исполнении обязательства и его размер не зависят от действий субъекта учета.

Если хотя бы один из критериев не выполняется, резерв не создается.

Для учета резервов применяется счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов» (п. 302.1 Инструкции № 157н).

Резервы предстоящих расходов формируются по кредиту счета 0 401 60 000 и дебету счетов 0 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы», 0 109 00 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 200 «Расходы экономического субъекта» (п. 124.1 инструкции, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н (далее — Инструкция № 162н), п. 160.1 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее — Инструкция № 174н), п. 189 инструкции, утв. приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н (далее — Инструкция № 183н)).

Одновременно с резервом предстоящих расходов формируются отложенные обязательства. Операции отражаются по кредиту счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)» в соответствии с п. 141.2 Инструкции № 162н, п. 166 Инструкции № 174н, п. 195 Инструкции № 183н.

Принятие обязательств, на которые был ранее образован резерв, отражается по дебету счета 0 401 60 000 и кредиту счетов 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам», 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты». Одновременно за счет ранее сформированных отложенных обязательств принимаются обязательства соответствующих финансовых периодов (текущий, очередной финансовый год, первый и второй года планового периода).

Резерв по претензиям, искам

В соответствии с Методическими рекомендациями по применению Стандарта «Резервы» резерв по претензиям, искам — это обязанность, возникающая:

  1. Из претензионных требований и исков по результатам фактов хозяйственной жизни, в том числе в рамках досудебного (внесудебного рассмотрения претензий);
  2. Из претензий (исков) к публично-правовому образованию о возмещении вреда, причиненного физическому или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов и должностных лиц этих органов, в том числе в результате издания актов органов государственной власти, не соответствующих закону или иному правовому акту.

Резерв по претензиям, искам признается:

  1. на дату получения претензионного требования — по оспоримым претензионным требованиям, по которым предполагается досудебное урегулирование;
  2. на дату уведомления о принятии иска к судебному производству — по оспоримым исковым требованиям, по которым не предполагается досудебное урегулирование.

Резерв по претензиям, искам признается в полной сумме претензионных требований и исков.

Резерв по претензиям, искам может формироваться с учетом экспертного мнения юридической службы учреждения. Такая возможность устанавливается в рамках формирования учетной политики.

Пример
Учреждение является участником судебного разбирательства по иску на 300 000 руб.за нарушение условий договора. Вероятность успешного исхода, по оценке юристов, составляет 20%. Таким образом, наиболее вероятно судебное решение по иску не в пользу учреждения (80%). При этом оценку резерва по претензиям, искам следует определить в сумме 300 000 руб.

В 1С:БГУ 8 бухгалтерские записи по формированию резерва оформляются документом «Операция (бухгалтерская)». Принятие отложенного обязательства на сумму созданного резерва отражается также документом «Операция (бухгалтерская)». Для удобства эти операции можно отразить в одном документе (рис. 1).

Рис. 1

Принятие обязательств за счет сформированного резерва по претензиям и искам в 1С:БГУ 8 отражается в обычном порядке с помощью документа «Поступление услуг, работ» с указанием счета 401 60 по дебету.

Резерв по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время

Наиболее распространенным видом резерва предстоящих расходов является резерв на оплату отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении. Сюда также включаются платежи на обязательное социальное страхование работника (сотрудника) учреждения. В расчет резерва берутся все дни отпуска, заработанные работником (сотрудником) на определенную дату, но еще не отгуленные им.

На наличие обязанности учреждения по начислению данного вида резерва указано в письме Минфина России от 05.06.2017 № 02-06-10/34914.

Порядок и периодичность формирования резерва по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики (п. 302.1 Инструкции № 157н, письмо Минфина России от 20.06.2016 № 02-07-10/36122).

Пример определения оценочного значения по резерву на оплату отпусков за фактически отработанное время приведен в приложении 3 к письму Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.

Пример
Учетной политикой учреждения предусмотрено ежемесячное формирование резерва по отпускам за отработанное время по отдельным категориям сотрудников (группам персонала) на последний день месяца. Количество дней неиспользованного отпуска по сотрудникам на указанную дату определяется по данным кадровой службы. На сумму резерва принимается отложенное обязательство.

В 1С:БГУ 8 для отражения резерва по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время применяется документ «Начисление резервов по отпускам». Принятие отложенного обязательства на сумму созданного резерва отражается документом «Операция (бухгалтерская)» (рис. 2, 3).

Рис. 2

Рис. 3

Принятие обязательств за счет сформированного резерва по отпускам за отработанное работниками (сотрудниками) время в 1С:БГУ 8 отражается в обычном порядке с помощью документа «Отражение зарплаты в учете» с указанием счета 401 60 по дебету.

Резерв по обязательствам учреждения, по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру в виду отсутствия первичных учетных документов

Резерв по обязательствам учреждения, по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру в виду отсутствия первичных учетных документов, начисляется в случае, если на отчетную дату первичные документы на свершившиеся факты хозяйственной жизни не поступили и есть вероятность, что эти документы могут так и не поступить до даты подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности. По факту поступления первичных документов обязательства принимаются за счет суммы сформированного резерва.

Обратите внимание, если первичные документы поступили после даты подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности, и в учете не был сформирован резерв, операции отражаются порядке исправления ошибок прошлых лет (п. 1.7 Методических рекомендаций по применению Стандарта «Событие после отчетной даты», доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 № 02-06-07/55005).

Пример
Срок представления годовой отчетности – 17.01.2020. Первичные документы на оплату коммунальных услуг за декабрь 2019 года не поступили в учреждение на указанную дату. Учреждение на 31.12.2019 сформировало резерв предстоящих расходов по показателям приборов учета.

В 1С:БГУ 8 бухгалтерские записи по формированию резерва оформляются документом «Операция (бухгалтерская)». Принятие отложенного обязательства на сумму созданного резерва отражается также документом «Операция (бухгалтерская)». Для удобства эти операции можно отразить в одном документе (рис. 4).

Рис. 4

Принятие обязательств за счет сформированного резерва в 1С:БГУ 8 отражается в обычном порядке с помощью документа «Поступление услуг, работ» с указанием счета 401 60 по дебету.

Опубликовано 16.07.2020

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. В частности, на этом счете могут быть отражены суммы:

предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации;

на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

на ремонт основных средств;

предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции, в частности, со счетами: 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на суммы оплаты труда работникам за время отпуска и ежегодного вознаграждения за выслугу лет; 23 «Вспомогательные производства» — на стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации, и др.

Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т.п. и при необходимости корректируется.

Аналитический учет по счету 96 «Резервы предстоящих расходов» ведется по отдельным резервам.

Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» корреспондирует со счетами:

по дебету по кредиту
23 Вспомогательные производства
28 Брак в производстве
29 Обслуживающие производства и хозяйства
51 Расчетные счета
52 Валютные счета
69 Расчеты по социальному страхованию и обеспечению
70 Расчеты с персоналом по оплате труда
76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
91 Прочие доходы и расходы
97 Расходы будущих периодов
99 Прибыли и убытки
08 Вложения во внеоборотные активы
20 Основное производство
23 Вспомогательные производства
25 Общепроизводственные расходы
26 Общехозяйственные расходы
29 Обслуживающие производства и хозяйства
44 Расходы на продажу
97 Расходы будущих периодов

Резервы для оплаты отпусков должны формироваться в любых учреждениях госсектора независимо от штатной численности (письмо Минфина России от 05.06.2017 № 02-06-10/34914). Порядок и периодичность расчета резерва учреждение вправе утвердить в учетной политике (п. 302.1 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее – Инструкция № 157н, письмо Минфина России от 20.06.2016 № 02-07-10/36122).

Согласно ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются:

    • факты хозяйственной жизни;
    • активы;
    • обязательства;
    • источники финансирования деятельности;
    • доходы;
    • расходы;
    • иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Обязанность работодателя предоставить работнику ежегодный оплачиваемый отпуск установлена ст. 114, 122 ТК РФ. При увольнении работнику выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные отпуска (ст. 127 ТК РФ). Следовательно, информация об обязанности оплатить физическому лицу отработанный в текущем финансовом году период, дающий право на оплачиваемый отпуск, или предоставить денежную компенсацию относится к объектам бухгалтерского учета. Пропуски или изъятия подобных сведений не допускаются.

Обязательства по оплате отпусков невозможно точно определить по величине и (или) времени исполнения. Это так называемые отложенные обязательства. Чтобы равномерно относить на финансовый результат такие расходы и обобщать информацию о зарезервированных суммах, используется счет 401 60 (п. 302.1 Инструкции № 157н). Поскольку счет 401 60 служит для отражения расходов, в разрядах 15 – 17 номера счета указывается код элемента вида расходов.

Учет резерва на счете 401 60 позволяет получить полные и достоверные сведения об обязательствах учреждения по методу начисления, который предусматривает отражение расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от даты выплаты денежных средств (письмо Минфина России от 07.03.2018 № 02-07-10/14688).

В соответствии с п. 308 Инструкции № 157н обязательства учреждения должны отражаться на счетах учета санкционирования расходов. Под обязательствами понимаются обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности учреждения выплатить в соответствующем году физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию денежные средства.

Согласно п. 162 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция № 174н), операции санкционирования на иные очередные годы (за пределами планового периода) учитываются на группировочном счете 0 500 90 000. Для отражения отложенных обязательств предназначен счет 0 502 09 000.

Отложенные обязательства отражаются в учете на основе оценочных значений. Порядок и методы их формирования учреждение вправе установить в рамках учетной политики. Пример определения оценочного значения по резерву на оплату отпусков за фактически отработанное время приведен в приложении 3 к письму Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.

Резерв на оплату отпусков может рассчитываться тремя способами:

    • по каждому сотруднику;
    • отдельным категориям сотрудников (группам персонала);
    • учреждению в целом.

Резерв на оплату страховых взносов рассчитывается согласно методике расчета резерва на оплату отпусков.

Первый способ расчета резерва для оплаты отпусков самый точный, но одновременно и самый трудоемкий. Поэтому учреждение вправе выбрать иной способ определения величины резерва, принимая во внимание трудозатраты на формирование необходимых сведений (п. 3 Инструкции № 157н).

Оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года), исходя из количества дней неиспользованного отпуска по сотрудникам на указанную дату по данным кадровой службой.

Поскольку счет 401 60 предназначен для того, чтобы равномерно относить расходы на финансовый результат, наиболее правильным представляется ежемесячное определение оценочных резервов. Однако, принимая во внимание затраты на сбор и обработку информации, учреждение может установить и иной, приемлемый для себя период.

Учреждение принимает обязательства по зарплате в начале года на всю сумму плановых назначений. Поэтому при принятии в течение года обязательств за счет резерва предстоящих расходов на эту сумму необходимо уменьшить ранее принятые обязательства. В учете следует сделать запись по дебету счета 0 506 10 000 и кредиту счета 0 502 11 000 способом «красное сторно». В противном случае показатели принятых обязательств задвоятся. Разъяснения содержатся в п. 1.2.3 письма Минфина России и Федерального казначейства от 07.04.2017 № 02-07-07/21798, 07-04-05/02-308.

При инвентаризации перед составлением отчетности суммы резервов могут быть списаны или скорректированы (уточнены) в порядке, установленном учетной политикой.

Согласно Инструкции № 174н учреждение начисляет резерв для оплаты отпусков записями:

№ п/п

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *