С 199 УК РФ

Неуплата налогов помимо неприятностей с налоговой инспекцией может обернуться для должностных лиц организации еще и уголовным преследованием. Более того, в некоторых случаях риск оказаться руководителю или главному бухгалтеру в местах не столь отдаленных возникает даже при совершении внешне абсолютно законных действий. Мы проанализировали реальные приговоры, вынесенные судами по «налоговым» статьям Уголовного кодекса РФ, и подготовили рекомендации для руководящей верхушки компаний о том, как не попасть на скамью подсудимых.

Ответственности за неуплату обязательных платежей в бюджет в Уголовном кодексе посвящены всего 6 статей. Из них две — 199.3 и 199.4 — устанавливают уголовную ответственность за уклонение от уплаты страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве, которые налоговыми платежами по правилам Налогового кодекса не являются. Так что если подходить к вопросам уголовной ответственности именно за налоговые правонарушения, то внимание необходимо обратить только на 4 статьи УК РФ.

Первые две — ст. 198 и 199 УК РФ — устанавливают ответственность непосредственно за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов. При этом ст. 198 УК РФ карает за указанное правонарушение физических лиц, а ст. 199 УК РФ — организации. Отдельная статья — 199.1 УК РФ — вводит уголовное наказание для налоговых агентов (как ИП, так и организаций). И, наконец, ст. 199.2 УК РФ предусматривает кару за сокрытие денег и иного имущества ИП или организации, за счет которого должно производиться взыскание налогов.

К сведению

Согласно ст. 198 УК РФ под физическим лицом — плательщиком страховых взносов понимаются индивидуальные предприниматели и не являющиеся индивидуальными предпринимателями физические лица, которые производят выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и обязаны уплачивать страховые взносы в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

Остановимся на каждом из вышеназванных составов преступления подробнее.

Уклонение: посадят не всех и не за все

Начнем с ответственности за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов.

Критерий первый

Тут и для физических лиц, и для организаций важен тот факт, что преступлением является не любая недоимка, а только та, которая превышает определенные законодателем суммовые пороги. Проще говоря, чтобы «попасть под статью», нужно не уплатить налогов и страховых взносов на определенную сумму. Так, и ст. 198, и ст. 199 УК РФ гласит, что уклонение от уплаты налогов является преступлением, если оно совершено в крупном размере. Расшифровка этого термина приведена в примечаниях к каждой из статей.

В частности, для организаций крупный размер установлен в абсолютном и относительном значениях. Неуплата налогов и страховых взносов на сумму 15 млн руб. и более признается крупным размером без каких-то дополнительных условий. Также крупным размером может признаваться сумма неуплаченных налогов и страховых взносов, если она превышает 5 млн руб. в пределах трех лет подряд. Но тут уже введен дополнительный (относительный) показатель: преступление возникает только при условии, что доля неуплаченных налогов и страховых взносов превысила 25% от сумм налогов (взносов), подлежащих уплате этой организацией за те же три года. Недоимка менее 5 млн руб. уголовно не наказуема ни при каких условиях.

Как видим, уголовное дело в отношении должностных лиц организации по ст. 199 УК РФ (за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов) могут возбудить и в ситуации, когда общая сумма неуплаченных налогов (взносов) меньше 15 млн руб., но при этом она превышает 5 млн руб. и одновременно четверть от всех налогов, подлежащих уплате этой организацией. Проиллюстрируем это положение УК РФ на примере.

Предположим, по правилам Налогового кодекса организация должна была перечислить в бюджет в 2015 г. 6 млн руб., в 2016 г. — 7 млн руб. и в 2017 г. — 8 млн руб., что в совокупности дает 21 млн руб. налоговых обязательств за три года подряд. В этой ситуации если по указанию директора компания задекларировала и заплатила в каждом году только по 5 млн руб., то директор совершил преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ. Ведь общая сумма недоплаты в данном случае оставит 6 млн руб., что больше минимального порога в 5 млн руб., установленного ст. 199 УК РФ. И при этом неуплаченная сумма превышает четверть от всех налоговых обязательств этой организации за три года (25% от 21 млн руб. = 5,25 млн руб.).

Критерий второй

Второй обязательный критерий, который всегда учитывается следствием и судом при решении вопроса об уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов (страховых взносов), — это способ уклонения. Преступной является только такая недоимка, которая возникла в результате следующих действий налогоплательщика:

— непредставление налоговой декларации или расчета либо других обязательных по Налоговому кодексу документов;

— включение в налоговую декларацию (расчет, иные документы) заведомо ложных сведений.

Под «иными документами» для указанных целей понимаются любые предусмотренные Налоговым кодексом документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов (сборов, страховых взносов) (п. 5 постановления Пленума Верховного суда РФ от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления»). К таким документам, в частности, относятся:

— выписки из книги продаж, из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций;

— расчеты по авансовым платежам;

— годовые отчеты о деятельности иностранной организации;

— документы, подтверждающие право на налоговые льготы.

Таким образом, особое внимание налогоплательщикам, не желающим столкнуться с уголовным преследованием, нужно уделять качеству информации, включаемой в налоговые декларации (расчеты) и прочие документы, предусмотренные Налоговым кодексом. А чтобы было понятнее, какие именно действия уголовно наказуемы, приведем несколько реальных приговоров.

Так, Президиум Верховного суда Республики Татарстан признал правомерным привлечение руководителя организации к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов. При этом было доказано, что руководитель компании составлял фиктивные договоры, на основании которых формировались счета-фактуры и бухгалтерские документы. И уже на основании этих документов заведомо ложные сведения попадали в налоговые декларации по НДС и налогу на прибыль. В данном случае решающее значение имел именно факт умышленного составления фиктивных договоров, так как очевидно, что руководитель, составлявший такие договоры, не мог не знать, что это повлечет включение в налоговые декларации неверных сведений и неуплату налогов (постановление от 03.05.2017 № 44-Г-60).

Санкт-Петербургский городской суд признал правомерным осуждение руководителя за уклонение от уплаты налога на имущество организаций. В данной ситуации правонарушение выразилось в том, что компания приняла от исполнителя по договору подряда созданные основные средства, однако в регистрах бухгалтерского учета по решению руководителя эти объекты не отразила. Соответственно, они не попали в баланс и налоговую декларацию по налогу на имущество. Такие действия руководителя следствие правомерно квалифицировало как внесение заведомо ложных сведений в налоговые декларации по налогу на имущество (Апелляционное определение от 02.11.2017 № 33-10871/2017).

Отдельно нужно остановиться на ситуациях, когда уклонение от уплаты налогов выражается в непредставлении налоговых деклараций. Понятно, что если речь идет об индивидуальных предпринимателях, то тут оснований для сомнений не имеется: они лично несут всю полноту ответственности за непредставление любой из деклараций, которую необходимо было представить в соответствии с применяемой системой налогообложения (Апелляционное определение Санкт-Петербургского городского суда от 14.06.2017 № 33-12378/2017).

А вот в ситуации с юридическими лицами все уже не так просто. Ведь руководитель организации вовсе не обязан вникать в тонкости налогового учета. Особенно, если в компании имеется главный бухгалтер.

Анализ практики показывает, что суды этот момент учитывают и внимательно изучают должностные обязанности всех лиц, задействованных в подготовке и сдаче отчетности, чтобы определить:

— во-первых, в чьи обязанности входит подготовка и представление декларации:

— во-вторых, кто осуществляет контроль за выполнением этих функций;

— в-третьих, имелся ли у соответствующих должностных лиц умысел на неуплату налога путем непредставления декларации, или речь идет о простой ошибке либо невнимательности.

Показательными в этой части являются приговор Серпуховского городского суда Московской области от 02.06.2011 по делу № 1-37/2011 и Апелляционное определение Свердловского областного суда от 24.06.2013 по делу № 22-6971/2013. В этих делах был выявлен факт неправомерного применения компанией специальных налоговых режимов. Однако после того, как об этом факте стало известно главному бухгалтеру, он все равно не оформил и не представил в налоговые органы декларации по НДС и налогу на прибыль за то время, когда компания не имела права на спецрежим. При этом фактов, подтверждающих, что главный бухгалтер бездействовал по указанию руководителя, не имелось. В таких случаях, как отметили судьи, вся вина за неуплаченные суммы налога ложится на главного бухгалтера, поскольку именно он является лицом, ответственным за ведение налогового учета и представление деклараций.

К сведению

Минимальное наказание за уклонение от уплаты налогов (сборов) физическим лицом, установленное ст. 198 УК РФ, — штраф в размере от 100 000 руб. до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет. А максимальное наказание за это деяние — лишение свободы на срок до трех лет.

За уклонение от уплаты налогов (сборов), подлежащих уплате организацией, ст. 199 УК РФ установила минимальное наказание также в виде штрафа в размере от 100 000 руб. до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет. А вот максимальное наказание по данной статье в два раза строже — до шести лет лишения свободы. При этом суд может дополнительно лишить осужденного права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

В точности такие же последствия (как по минимальной санкции, так и по максимальной) ожидают налоговых агентов, не перечисляющих в бюджет удержанные суммы налогов (ст. 199.1 УК РФ).

Сокрытие денежных средств и имущества от налоговиков наказывается строже. Это деяние карается штрафом в размере от 200 000 руб. до 500 000 руб. или в размере заработной платы иного дохода осужденного за период от 18 месяцев до трех лет. Это минимальное наказание, предусмотренное ст. 199.2 УК РФ. А максимум за такое деяние — лишение свободы на срок до семи лет. Причем и в этом случае суд может лишить осужденного права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

Личная заинтересованность налоговых агентов

Следующее деяние, которое Уголовный кодекс рассматривает как преступление, — это неисполнение налоговым агентом обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет соответствующих сумм (ст. 199.1 УК РФ). Угроза уголовного преследования по этой статье возникает, если сумма недоимки «тянет» на крупный размер, критерии которого мы уже приводили выше. А в качестве второго условия для уголовной ответственности законодатель ввел личную заинтересованность налогового агента в невыполнении данных обязанностей.

Казалось бы, применение этой статьи должно быть единичным. Ведь случаи, когда руководитель или главный бухгалтер специально (умышленно) не перечисляют удержанные у работников суммы НДФЛ, присваивая их себе, не так уж и распространены. Гораздо чаще эти суммы направляются на текущие нужды бизнеса — оплату поставщикам, коммунальщикам и т.п. То есть, вроде бы, никакой личной заинтересованности руководителя в неуплате налога тут не имеется.

Однако Пленум Верховного суда РФ в п. 17 постановления от 28.12.2006 № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» указал, что личный интерес как мотив данного преступления должен рассматриваться шире, чем просто личное обогащение. В частности, по мнению Пленума ВС РФ, личный интерес может выражаться в стремлении извлечь выгоду неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п. Подобный подход нашел широкое применение на практике. Приведем несколько примеров.

В качестве элементов личной заинтересованности следствие и суды признают желание руководителя сохранить за собой должность и заработную плату, выглядеть в глазах акционеров и совета директоров общества опытным, деловым и тактически грамотным в вопросах ведения бизнеса директором. Подобные мотивы рассматриваются судами как карьеризм и желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу со стороны учредителей общества (Апелляционное определение Воронежского областного суда от 17.10.2017 по делу № 33-7103, постановление Президиума Тульского областного суда от 21.06.2016).

Не удается избежать подобной участи и руководителям — собственникам бизнеса. Их стремление вложить удержанный НДФЛ в развитие бизнеса, расчеты с поставщиками и т.п. суды также квалифицируют как личную заинтересованность. Например, Московский областной суд подтвердил правильность приговора руководителю-учредителю, по распоряжению которого начисленные и удержанные с заработной платы в качестве НДФЛ средства направлялись на выплату заработной платы, оплату электроэнергии и иные производственные нужды (Апелляционное определение от 04.06.2013 по делу № 22-4285/13).

В заключение отметим, что далеко не все руководители, задерживающие перечисление НДФЛ в бюджет, радеют исключительно о своем бизнесе. Практике известны и имущественные мотивы руководителей организаций, не исполнявших обязанности налогового агента. Например, в апелляционном определении Рязанского областного суда от 26.04.2017 № 33-850/2017 находим упоминание о руководителе, который в личных интересах, связанных с сохранением своего должностного положения, привлечения максимально большого количества денежных средств и получения из организации денежных средств, выдаваемых ему по фиктивным займам, длительное время давал распоряжения главному бухгалтеру организации не перечислять в бюджет исчисленные и удержанные у работников из заработной платы суммы НДФЛ. Такие действия были правомерно квалифицированы следствием как преступление, предусмотренное ст. 199.1 УК РФ.

Для тех, кто спрятал имущество

Четвертая «налоговая» статья Уголовного кодекса, пожалуй, самая коварная. Она предусматривает ответственность за сокрытие денег и иного имущества, за счет которых налоговая инспекция могла бы взыскать недоимку.

Коварность этой статьи наилучшим образом описал Свердловский областной суд в Апелляционном постановлении от 14.12.2017 по делу № 22-8028/2017: «Статья 199.2 УК РФ предусматривает ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам, сборам в крупном размере. Сокрытие имущества или денежных средств осуществляется, как правило, легальным способом, путем совершения различных гражданско-правовых сделок, открытия новых расчетных счетов в банках, что также не запрещено законом».

Как видим, в данном случае состав преступления образуют самые обычные легальные действия руководителя организации — проведение взаимозачетов, поручение осуществлять оплату, минуя счета организации, открытие новых счетов в банках при наличии инкассо от налоговый инспекции на действующих счетах и т.п. Вот несколько примеров реальных приговоров по ст. 199.2 УК РФ с описанием сути преступления.

Московским городским судом признан обоснованным приговор руководителю, который направлял контрагентам распорядительные письма о перечислении денежных средств на счета третьих лиц, минуя расчетные счета возглавляемой им организации, операции по которым закрыты в расходной части на основании решений налогового органа о приостановлении операций по счетам, и к которым предъявлены инкассовые поручения на уплату недоимки по налоговым платежам (Определение от 19.03.2018 № 4г/1-2192).

Хабаровский краевой суд утвердил обвинительный приговор генеральному директору, который, зная о наличии у компании недоимки по налогам, а также о том, что на расчетные счета общества выставлены инкассовые поручения, которые должны исполняться по мере поступления денежных средств, давал указания главному бухгалтеру организации и иным лицам о составлении соглашений о проведении взаимозачетов, актов взаимозачетов между обществом и контрагентом, распоряжений контрагенту-должнику о перечислении денежных средств на счета третьих лиц, минуя расчетные счета компании, а также заключении соглашений о переуступке долга (Апелляционное определение от 16.06.2017 по делу № 33-3993/2017).

Верховный суд Республики Коми подтвердил виновность руководителя, который принял решение произвести в приоритетном порядке расчеты по долговым обязательствам с контрагентами посредством проведения сделок купли-продажи имущества ООО с использованием соглашений о взаимозачете стоимости продаваемого имущества в счет погашения кредиторской задолженности перед контрагентами (Определение от 06.02.2017 по делу № 33-792/2017).

В Апелляционном определении Свердловского областного суда от 20.07.2017 по делу № 33-10649/2017 находим указание на правомерность привлечения к уголовной ответственности руководителя компании, который, зная об имеющейся задолженности по уплате налогов, а также о том, что на расчетных счетах предприятия налоговым органом выставлены инкассовые поручения, открыл новый расчетный счет, при помощи которого успел произвести расчеты с контрагентами. Аналогичные действия руководителя признал уголовно наказуемыми и Московский городской суд (Апелляционное определение от 14.11.2017 по делу № 33-46734).

Важным условием для привлечения к ответственности по ст. 199.2 УК РФ является направленность действий руководителя именно на сокрытие имущества от налогового органа. То есть умысел директора должен быть направлен на то, чтобы затруднить или сделать невозможным для налоговиков взыскание начисленных организации сумм недоимки, пеней и штрафов. Если же действия по сокрытию средств хотя и имели место в реальности, но преследовали другие цели, то уголовная ответственность не наступает.

В качестве примера такой ситуации можно привести уже упоминавшееся Апелляционное постановление Свердловского областного суда от 14.12.2017 по делу № 22-8028/2017. В этом деле руководитель организации, за которой числилась недоимка и счета которой были заблокированы инкассовыми поручениями налоговой инспекции, направлял контрагентам распорядительные письма с указанием о производстве оплаты за организацию, минуя ее расчетный счет, напрямую кредиторам компании.

Однако целью данных действий, как установил суд, являлось не сокрытие денег от налоговой, а поддержание бесперебойного производственного цикла. Дело в том, что организация занималась производством чугуна, и в силу технологических особенностей остановка литейных цехов в связи с отсутствием сырья для литейного оборудования либо в связи с отключением снабжающими компаниями энергоресурсов, вызванным неуплатой, могла привести к техногенной аварии.

Таким образом, как указал суд, в данной ситуации руководитель организации не имел права принять решение о прекращении предпринимательской деятельности организации и направлении всех средств на уплату налоговой недоимки. Такое решение привело бы к остановке работы опасных производственных объектов, созданию угрозы техногенной аварии, а также утрате рабочих мест около 1000 человек, что в итоге могло нанести ущерб, значительно превышающий размер денежных средств, в сокрытии которых его обвиняют. Соответственно, действия по распоряжению дебиторской задолженностью предприятия выполнялись директором не с целью сокрытия средств от налогового органа, а в интересах сохранения работоспособности крупного предприятия, рабочих мест для значительного количества граждан. При таких обстоятельствах оснований для привлечения руководителя к уголовной ответственности по ст. 199.2 УК РФ не имеется.

Кто крайний — директор или главбух?

Разобравшись с теми действиями, которые могут привести должностных лиц организации на скамью подсудимых, перейдем к другому немаловажному вопросу, который мы уже частично затронули выше при обсуждении уклонения от уплаты налогов путем непредставления декларации. Речь идет о том, кто именно отвечает по «налоговым» статьям УК РФ: директор как лицо, представляющее интересы организации во всех правоотношениях, или главный бухгалтер как профессионал в сфере налогов.

Сразу скажем, что юридических препятствий для привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов именно главного бухгалтера или иного работника бухгалтерии не имеется. Ведь еще в 2006 г. в уже упоминавшемся выше постановлении Пленума ВС РФ было указано, что субъектом преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов, может быть как главный, так и обычный бухгалтер, и даже лицо вообще без соответствующей должности, если оно фактически выполняет функции бухгалтера на предприятии.

Однако на практике в подавляющем большинстве случаев к уголовной ответственности привлекаются все же руководители организаций. А прочие сотрудники (в том числе главный бухгалтер) проходят в уголовном деле в качестве свидетелей. Причем даже в тех случаях, когда директор прямо пытается переложить вину на профессионала-бухгалтера. При этом судьи указывают, что ущерб Российской Федерации причинен организацией-налогоплательщиком по вине руководителя, уполномоченного представлять интересы указанной организации. В связи с этим именно руководитель является лицом, ответственным в рамках Уголовного кодекса. Главный же бухгалтер организации не является лицом, уполномоченным представлять организацию на основании закона или ее учредительных документов, а потому на него не может быть возложена уголовная ответственность в связи с неуплатой юридическим лицом налогов (Апелляционное определение Челябинского областного суда от 04.07.2017 по делу № 11-8139/2017).

Также причиной редкого осуждения сотрудников бухгалтерии является тот факт, что для привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов следствию и суду необходимо установить умышленный характер действий всех участников. И в отношении бухгалтеров такой умысел доказать гораздо сложнее, чем в отношении руководителей. Так что во многих приговорах можно видеть фразу о том, что главный бухгалтер не был осведомлен о преступных намерениях директора. Хотя и тут есть исключения. Приведем несколько конкретных примеров.

Приговором Ступинского городского суда Московской области от 05.04.2017 по делу № 1-59/2017 была признана виновной в уклонении от налогов через фирмы-однодневки главный бухгалтер. Следствие установило, что все операции по банковскому счету организации совершались исключительно по единоличному решению главного бухгалтера, так как именно у нее находилась флэш-карта с паролем от банк-клиента. При этом СМС-сообщения о движении денежных средств по счету организации также поступали на мобильный телефон бухгалтера. Кроме того, главный бухгалтер имела доступ к печати компании.

Эти обстоятельства дали возможность суду утверждать, что главный бухгалтер имела возможность соотносить реальные сделки с теми, которые оформлены от лица компании только для видимости. При этом в силу своих должностных обязанностей она была осведомлена об объемах и ассортименте фактически поставленного сырья, фактической стоимости поставляемой продукции и данных о реальных поставщиках. А значит, в тех случаях, когда главный бухгалтер принимала к оплате и проводила по бухгалтерскому учету фиктивные счета-фактуры, договоры и акты, она действовала именно с умыслом на уклонение от налогов. И точно также с умыслом переносила эти, фиктивные, данные в соответствующие декларации по налогу на прибыль и НДС. Поэтому вполне правомерно привлечена к уголовной ответственности по ст. 199 УК РФ.

Заметим, что наличие неограниченного доступа к печати организации, системе банк-клиент и возможность неконтролируемо представлять налоговую отчетность были признаны ключевыми моментами в привлечении главного бухгалтера к ответственности и в деле, рассмотренном Московским городским судом. Суд установил, что ключи от банк-клиента всегда находились у руководителя, а сертификат ЭЦП для подписи бухгалтерской отчетности — у сотрудников бухгалтерии. При этом декларация, прежде чем быть отправленной в ИФНС, сначала предоставлялась директору, который давал разрешение на передачу ее по ТКС. Также судом было установлено, что главный бухгалтер не имел свободного доступа к печати организации, которая постоянно хранилась в кабинете руководителя.

При таких обстоятельствах суд уже не согласился с тем, что к уголовной ответственности нужно привлекать главного бухгалтера. По мнению судей, в данном случае директор умышленно предоставлял главному бухгалтеру подписанную им (директором) первичную документацию по взаимоотношениям с фиктивными фирмами, достоверно зная, что главбух внесет эти сведения в данные бухгалтерского учета. При этом средства по фиктивным договорам директор перечислял самостоятельно и также сам контролировал отражение этих операций в налоговой отчетности. В результате суд установил отсутствие умысла бухгалтера на уклонение от уплаты налогов, констатировав, что сотрудник лишь выполнял свои должностные обязанности, не зная о противоправных действиях руководителя (Апелляционное определение от 09.03.2016 по делу № 10-2411/2016).

Помимо доступа к счетам и печатям, о заинтересованности главного бухгалтера в уклонении от налогов могут свидетельствовать и другие обстоятельства. К примеру, электронные письма, из которых следует, что главный бухгалтер был в курсе махинаций с ценами и занижения налоговой базы (Апелляционное определение Московского городского суда от 15.04.2015 по делу № 10-4640/15). Или обнаруженные следствием пустые листы, бланки предприятия и незаполненные платежные поручения, на которых уже проставлена подпись руководителя (Апелляционное определение Свердловского областного суда от 24.06.2013 по делу № 22-6971/2013).

118

2015. Т. 25, вып. 3

ВЕСТНИК УДМУРТСКОГО УНИВЕРСИТЕТА

ЭКОНОМИКА И ПРАВО

УДК 343.359 А.А. Калунц

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРЕСТУПЛЕНИЯ ПО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВУ КАНАДЫ

В статье рассмотрено уклонение от уплаты налогов в Канаде, охарактеризованы способы совершения налоговых преступлений, а также определена уголовная ответственность за данные преступления. С помощью сравнительно-правового анализа выявлены сходства и различия с аналогичными преступлениями в сфере налогообложения, совершаемыми в Российской Федерации. Сделан обзор составов налоговых преступлений по законодательству Канады, а также проведён сравнительно-правовой анализ рассмотренных составов преступлений с уголовным законодательством России. Особое внимание уделяется нормативно-правовому регулированию правоотношений в сфере налогообложения и выявлению особенностей канадского законодательства в регламентации уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, а также оценке эффективности публичного оглашения обвинительного приговора в средствах массовой информации с целью предотвращения совершения уклонения от уплаты налогов в будущем.

Ключевые слова: налоговые преступления, уклонение от уплаты налогов, уголовная ответственность, канадское законодательство, налоговое мошенничество, налоговая декларация, бухгалтерская документация эффективность публичного оглашения обвинительного приговора.

Уклонение от уплаты налогов является одной из важнейших проблем, которую в той или иной степени приходится решать практически во всех странах независимо от хозяйственного уклада и уровня экономического развития. Способы уклонения от уплаты налогов каждый год «совершенствуются» и трансформируются . При этом опасность деяния выражается в сокрытии доходов, причиняющем ущерб налоговой системе с последующим снижением способности финансировать субъекты публичной власти. В этой связи уклонение от уплаты налогов признается в Канаде (как и в других государствах) одним из наиболее опасных преступлений в структуре «беловоротничко-вой» преступности.

Налоговые преступления в Канаде относятся к преступным деяниям против государства, а описание способов уклонения от уплаты налогов и ответственность за совершение этих деяний регламентируется в нескольких источниках: в Законе «О подоходном налоге», Законе «О таможне», Законе «Об акцизе». В настоящей статье рассматриваются подробно те виды налоговых преступлений, которые указаны в качестве таковых в Законе «О подоходном налоге» 1985 г. (Income Tax Act 1985) (далее — Закон).

Согласно указанному Закону обязанность уплачивать подоходный налог связывается с постоянным местом жительства. При этом в соответствии с п. 1 ст. 2 Закона подоходный налог уплачивается каждым канадским резидентом, то есть лицом, проживающим в стране более 183 дней каждый налоговый год. Законом установлено, что лицо-нерезидент уплачивает налог с заработной платы, полученной в Канаде, а также с дохода, полученного постоянно действующим предприятием, зарегистрированным в качестве такового в Канаде в результате осуществления им предпринимательской деятельности, и с доходов от капитальных вложений, реализованных при распоряжении облагаемым канадским имуществом.

В канадском законодательстве нет четкого определения понятия «уклонение от уплаты налогов» (tax evasion). Заведомо предполагается, что оно имеет место в том случае, когда налогоплательщик не совершает те действия, которые он обязан совершать в соответствии с налоговым законодательством. Как и в ряде других стран (Великобритания, Италия, Германия, Китай, США, Финляндия, Франция и др.), в Канаде уклонение от уплаты налогов определяется как «невыполнение обязанности быть честным», обман, или налоговое мошенничество . На федеральном уровне, а именно в п. 1 ст. 149.1 Закона, закреплено, что преступлениями признаются деяния, которые совершаются на территории Канады в форме финансового мошенничества, включая уклонение от уплаты налогов, хищения, а также иного вида мошенничества.

Из смысла данной нормы следует, что уклонение от уплаты налогов — это один из видов финансового мошенничества, признаваемых уголовно наказуемым деянием. Речь идет о налоговом мошенничестве, которое можно определить как сознательное действие или намерение действия с целью

ЭКОНОМИКА И ПРАВО

2015. Т. 25, вып. 3

обмана налоговых органов, позволяющих сократить размер подлежащих уплате налогов или получить незаконное возмещение налогов из бюджета . Следовательно, та ответственность, которая налагается за совершение физическим или юридическим лицом подобного деяния, считается по законодательству Канады уголовной ответственностью, хотя не имеет явного отражения в Уголовном кодексе Канады.

Уголовная ответственность, которая устанавливается за уклонение от уплаты налогов, может варьироваться в зависимости от способа совершения налогового преступления. Так, в соответствии со ст. 238 и 239 Закона выделяются следующие способы уклонения от уплаты налогов.

1. Непредставление в налоговый орган налоговой декларации (п. 1 ст. 238). Каждый, кто обязан уплачивать налог согласно ст. 2 Закона, должен заполнить специальную декларацию о доходах, которую в течение 4 месяцев (с 1 января по 30 апреля следующего налогового года) необходимо выслать в налоговую службу. В случае нарушения вышеуказанного срока лицо считается совершившим преступление.

В случае совершения подобного деяния налагается штраф в размере от 1 до 25 тыс. канадских долларов либо штраф и тюремное заключение на срок, не превышающий 12 месяцев. Если это преступление совершено совместно с какими-либо другими противоправными деяниями, то ответственность налагается исходя из совокупности совершенных деяний. Из законодательной нормы следует, что за неоднократное совершение лицом подобного преступления судом определяется мера ответственности, которая будет, вероятнее всего, строже ответственности, налагаемой на лицо, впервые совершившее данное деяние.

Таким образом, сам факт бездействия налогоплательщика, выразившегося в непредставлении налоговой декларации, может послужить основанием для признания лица виновным и привлечения его к уголовной ответственности вплоть до лишения свободы.

Данный пункт перекликается с формулировкой ч. 1 и ч. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. (далее — НК РФ), где также говорится об ответственности за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в установленный срок. Очевидно, что даже фактическая уплата верно исчисленного налога не освобождает налогоплательщика от ответственности за неподачу декларации.

В то же время по российскому законодательству прослеживается четкое разделение ответственности за совершение данного деяния на налоговую и уголовную. Уголовная ответственность налагается на лицо, не представившее налоговые декларации или другие документы, что повлекло за собой уклонение от уплаты налогов в крупном или особо крупном размере. Это является одним из способов совершения преступления и наказывается по соответствующим статьям Уголовного кодекса Российской Федерации от 13 июня 1996 г. (далее — УК РФ).

В отличие от России в Канаде не существует подобной дифференциации. Если лицо не выполнило возложенные на него законом обязанности, то его действия расцениваются как преступные независимо от наличия или отсутствия намерения уклониться от уплаты налогов.

2. Внесение ложных сведений в бухгалтерскую документацию (п. 1 ст. 239). Это деяние может быть совершено путем:

• внесения, участия, согласия или молчаливого согласия на внесение ложных или вводящих в заблуждение сведений в декларацию, свидетельство, заявление или иные официальные отчеты о доходах (абз. «а» п. 1 ст. 239);

• уничтожения, изменения, порчи, а также сокрытия или другим путем устранения бухгалтерской документации (абз. «Ь» п. 1 ст. 239);

• внесения, согласия или молчаливого согласия на создание ложных или вводящих в заблуждение бухгалтерских записей, а также отсутствия, согласия или молчаливого согласия, выраженного в бездействии при внесении ложных поправок в бухгалтерскую документацию налогоплательщика (абз. «с» п. 1 ст. 239).

Лицо признается виновным в совершении этого налогового преступления, если оно умышленно, в любой форме, уклоняется или пытается уклониться от соблюдения норм Закона.

В качестве квалифицирующего признака этого налогового преступления предусмотрено наличие сговора с любыми лицами с целью совершения преступления. Лицо, которое совершило подобное деяние в дополнении к любой ответственности, которая на него уже наложена, привлекается к уголовной ответственности в виде штрафа не менее чем 50 % и не более чем 200 % от суммы сокрытого налога или совокупности штрафа и тюремного заключения на срок, не превышающий двух лет.

2015. Т. 25, вып. 3

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

А.А. Калунц

ЭКОНОМИКА И ПРАВО

Умысел и возможность совершения данного деяния в виде действия или бездействия — основные признаки настоящего преступления.

3. Неправомерное получение налогового возмещения и/или налогового кредита (п. 1.1 ст. 239). Лицо, претендующее на получение налогового возмещения и налогового кредита, не имеет права на получение или не вправе претендовать на получение налогового возмещения и кредита в сумме большей, чем сумма, на которую лицо по закону имеет право, путем совершения следующих действий:

• внесения, участия, согласия или молчаливого согласия на внесение ложных или вводящих в заблуждение сведений в декларацию, свидетельство, утверждение или иные официальные отчеты;

• уничтожения, изменения, порчи, сокрытия или удаления другим путем бухгалтерской документации любого лица;

• внесения, согласия или молчаливого согласия на создание ложных или вводящих в заблуждение сведений, внесенных в бухгалтерскую документацию любого лица;

• отсутствия согласия или молчаливого согласия, выраженных в бездействии при внесении ложных поправок в бухгалтерскую документацию любого лица.

Лицо признается виновным в совершении преступления, если оно совершено умышленно. В законе предусмотрен порядок назначения наказаний по совокупности преступлений. Так, помимо ответственности, которая уже наложена на виновное лицо, оно привлекается к ответственности в виде штрафа не менее 50 % и не более 200 % от суммы налогового возмещения или налогового кредита, которая была получена или заявлена к получению совместно со штрафом. На виновное лицо может быть наложена ответственность в виде тюремного заключения на срок, не превышающий двух лет. Квалифицирующим признаком является наличие сговора с любыми лицами с целью совершения вышеназванного преступления.

Цель совершения преступления заключается в том, что лицо, внесшее ложные сведения в бухгалтерскую документацию, преследует свои корыстные интересы по незаконному получению налогового возмещения и налогового кредита. Если проводить параллель с российским законодательством, то достижение данной цели налоговым преступником не описывается ни в налоговом законодательстве, ни в УК РФ. В качестве конечной цели выступает общая формулировка — «уклонение от уплаты налогов».

4. Предоставление неправильного/некорректного идентификационного номера другого лица в целях минимизации налога (п. 2.1. ст. 239). В отличие от правомерных способов минимизации налогового бремени Закон в данном случае говорит о незаконном использовании чужого идентификационного налогового номера в целях уклонения от налогообложения.

Каждое лицо, которое умышленно предоставляет налоговый идентификационный номер другого лица с целью минимизации налогов, виновно в преступлении и в дополнение к любой ответственности, которая применяется в совокупности, на него также налагается ответственность в виде:

1) штрафа не менее 100 % и не более 200 % от суммы, которую лицо пыталось скрыть;

2) тюремного заключения на срок, не превышающий двух лет;

3) штрафа и тюремного заключения в совокупности.

Наиболее опасные формы преступного поведения налогоплательщиков, которые привели к неуплате налогов на сумму более 5 тыс. канадских долларов, наказываются в соответствии с Уголовным кодексом Канады или как представление поддельных документов по ст. 368, или как обман либо подлог по ст. 380. Ответственность лица, признанного виновным, может составить до 14 лет лишения свободы.

Что касается сравнения видов уголовной ответственности, то по канадскому законодательству предусматривается три альтернативных вида наказания в зависимости от тяжести совершенного деяния:

1) штраф;

2) тюремное заключение;

3) либо и то, и другое наказание в совокупности.

Уголовным кодексом РФ предусмотрено больше мер, применимых в качестве наказаний за то или иное деяние, связанное с уклонением от уплаты налогов:

1) штраф;

2) принудительные работы с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;

3) арест;

4) лишение свободы с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью.

ЭКОНОМИКА И ПРАВО

2015. Т. 25, вып. 3

Субъекты налоговых преступлений в законодательстве Канады специально не прописаны. Предполагается, что это налогообязанные граждане, а также руководители и работники компаний, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, предоставление налоговой отчетности и уплату налогов. Наряду с физическими лицами уголовная ответственность предусмотрена и для юридических лиц. При этом юридическое лицо может признаваться ответственным за преследуемые в уголовном порядке действия своих служащих, когда последние в рамках своих служебных обязанностей совершают преступления с целью принести выгоду юридическому лицу .

Субъективная сторона налоговых преступлений, в частности возможные формы вины, также не прописана специально в уголовном законодательстве большинства стран. Вероятно, это обусловлено тем, что по своему определению уклонение от уплаты налогов предполагает совершение целенаправленных умышленных действий, что отличает канадское законодательство от УК РФ, в котором присутствует указание на умышленные и неосторожные действия лица.

Таким образом, из анализа правовых норм можно сделать вывод о том, что жесткие санкции свидетельствуют в определенной степени об отношении законодателей Канады к налоговым преступлениям и к лицам, их совершившим. В качестве дополнительного наказания, применимого к налоговым преступникам в Канаде, выступает публичное оглашение факта совершения тем или иным лицом налогового преступления. За вынесением обвинительного приговора в отношении налогового преступника следует обязательная публикация соответствующих фактов в средствах массовой информации . Такие действия со стороны государства способствуют снижению налоговой преступности и улучшению дисциплины налогоплательщиков, а также развитию и совершенствованию налоговой культуры в целом. Эффективность деятельности налоговых органов в Канаде находится на достаточно высоком уровне; они ведут контроль и надзор за устойчивым сбором налогов и дисциплинированностью налогоплательщиков, а совокупность этих действий со стороны государства обеспечивает стабильность канадской финансовой системы.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Кучеров И.И. Налоговые преступления (теория и практика расследования): монография. М.:ООО «ЮрИн-фоР-Пресс», 2010.

3. Кучеров И.И. Налоговое право зарубежных стран: курс лекций. М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2009.

4. Попова Л.В., Дрожжина И.А., Маслов Б.Г. Налоговые системы зарубежных стран. М: Дело и Сервис, 2011.

Поступила в редакцию 12.02.15

A.A. Kalunts

LIABILITY FOR TAX CRIMES UNDER CANADIAN LAW

Калунц Ася Александровна, юрисконсульт ОАО «ОПИН» аспирант кафедры уголовного права

Национальный исследовательский университет «Высшая школа экономики»

123104, Россия, г. Москва, Тверской бульвар, 13, стр Е-таП: kalunts@mail.ru

Правоохранительные органы активно привлекают бизнесменов к уголовной ответственности за сокрытие денежных средств или иного имущества, за счет которых производится взыскание налогов и сборов (ст. 199.2 УК РФ). Неуплата налогов – приоритетная тема в нашей стране.

Многие предприниматели соглашаются с требованиями и призывами сотрудников правоохранительных органов признать вину, написать заявление с просьбой рассмотреть в порядке, предусмотренном ст. 76.2 УК РФ, получить судебный штраф, покупаясь на то, что это не является судимостью. Это действительно, не судимость!

Но можно всего этого избежать! Что учитывать, какие документы и действия необходимо проанализировать перед принятием решения, которое меняет вашу жизнь до судебного штрафа по материалам уголовного дела и после! Комментарии и рекомендации адвоката смотрите в этом ролике…

Другие юридические новости:

• «Лучше звоните Солу” – комментарии адвоката18.08.2020
• Адвокаты Алексея Миронова созывают пресс-конференцию08.04.2019
• Арест имущества по уголовному делу27.05.2019
• Бесплатная юридическая консультация – как не попасть к мошенникам06.02.2020
• Бесплатный вебинар «Защита от привлечения к субсидиарной ответственности»29.07.2019

44 Просмотров

В третьем окончательном чтении Госдума РФ одобрила законопроект, который отменяет уголовную ответственность за неуплату налогов с прибыли, выведенной в офшоры.

Данный законопроект, который изначально планировался в качестве документа, сопровождающего процесс деофшоризации, продлевает переходный период для российских бизнесменов, в течение которого они могут ликвидировать иностранные структуры без уплаты налога и вернуть капитал на родину.

Срок окончания переходного периода завершился 1 января 2018 года, но новый закон позволит продлить его до 1 января 2019 года.

Пояснительная записка к документу гласит, что он будет иметь обратную силу и будет действовать для сделок за весь текущий год, так как принимается в интересах налогоплательщиков.

В соответствии с текущим налоговым законодательством, неуплата налога на прибыль офшорных компаний была допустима, но влекла за собой ответственность вплоть до уголовной.

Изменения же гласят, что «за деяния, связанные с неуплатой налогов с прибыли контролируемых иностранных компаний, уголовная ответственность не наступает при условии возмещения в полном объеме ущерба, причиненного бюджетной системе РФ».

Напоминаем, что закон о создании офшоров внутри России был принят Государственной думой в июле и дает возможность платить нулевой налог в бюджет с дивидендов, которые холдинги платят своим мажоритарным акционерам на островах Октябрьский и Русский в Калининградской области.

Для обнуления налога необходимо выполнения условия о владении не менее 15% в капитале компании в течение как минимум года до того момента, когда будет принято решение о выплате дивидендов.

Доходы, которые были получены иностранными лицами по акциям или долям в публичных холдинговых компаниях, подлежат налогообложению по ставке 5%.

По мнению министра экономического развития РФ Максима Орешкина эти нововведения помогут деофшоризации российской экономики. «Главное, что есть в тех пакетах законопроектов, которые сейчас рассматриваются в Госдуме, — это так называемая редомициляция. Это возможность переноса компании с одной юрисдикции в другую юрисдикцию при полном сохранении активов, прав и обязательств этой компании», — было сказано министром.

НЕ-

экономические науки

знания не всегда соответствует структуре индустриальной сферы России.

Таким образом, одной из задач интегрированной системы мониторинга и анализа промышленной безопасности должно стать формирование и внедрение новых методов и технологий, направленных на совершенствование процесса передачи знания в сфере индустриальной безопасности в различные отрасли промышленности и, особенно в сферы с наибольшим представительством малого бизнеса. Очевидно, что это позволит сформировать методы и инструменты, направленные на развитие компетентности в области индустриальной безопасности не только рядовых работников, менеджеров по безопасности, но и модернизацию образовательных стандартов в сфере экономической безопасности. В данном контексте значительную помощь должно оказать развитие научно-исследовательских разработок в области инновационных компьютерных технологий.

Очевидно, что совершенствование знаний в области промышленной безопасности на основе роста эффективности методов и инструментов передачи знания, позволит развить и повысить культуру безопасности. Данное обстоятельство будет способствовать достижению общей цели формирования интегрированной системы мониторинга и анализа индустриальной безопасности МЧС России и Ростехнадзора; активизации использования этой системы сократит количество чрезвычайных производственных инцидентов.

Литература

2. Petersen D. Human Error Reduction and Safety Management (Industrial Health & Safety). Washington DC: Berg, 2011. С. 500.

3. Wilson L. Industrial Safety and Risk Management. Ithaca, NY: Cornel University Press, 2012. С. 345.

СПОСОБЫ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ОПТОВОЙ ТОРГОВЛИ И МЕТОДЫ ИХ ДОКУМЕНТИРОВАНИЯ

АЛЕКСАНДР НИКОЛАЕВИЧ ЛИТВИНЕНКО,

доктор экономических наук, начальник учебно-научного комплекса экономической безопасности

Санкт-Петербургского университета МВД России ЕЛЕНА ВЛАДИМИРОВНА ШУБОЧКИНА, соискатель ученой степени кандидата экономический наук Санкт-Петербургского университета МВД России, ведущий эксперт-ревизор Главного управления экономической безопасности и противодействия коррупции МВД России,

подполковник полиции E-mail: lanfk@rambler.ru

Научная специальность 08.00.05 — экономика и управление народным хозяйством

Citation-индекс в электронной библиотеке НИИОН

Аннотация. Рассмотрены методы документирования, используемые специалистами-ревизорами при выявлении случаев уклонения от уплаты налогов в сфере оптовой торговли.

Ключевые слова: экономические преступления, налоговые преступления, уклонение от уплаты налогов, документирование.

Keywords: economic crimes, tax fraud, tax evasion, documentation.

Экономические преступления не позволяют государству получать законные прибыли и препятствуют экономическому развитию страны. Особое значение среди прочих экономических преступлений имеют налоговые преступления, так как напрямую уменьшают доходы консолидированного бюджета Российской Федерации, без которых невозможно полноценное функционирование всех уровней власти. В связи с этим особый интерес представляет организационно-правовое противодействие уклонениям от уплаты налогов, которое рассматривается как инструмент в системе нейтрализации одной из угроз экономической безопасности государства.

Уклонение от налогов характеризуется разницей между номинальной и фактической нагрузкой. В предельно общем виде в нашей стране действует следующее правило: с ростом номинальной налоговой нагрузки растет и уклонение от уплаты налогов. В этой ситуации фактическая нагрузка — как доля реально выплаченных налогов в пользу государства — снижается. Проанализируем ситуацию применительно к оптовой торговле.

Оптовая торговля как объект налогообложения — это огромная сеть предприятий разных форм собственности. Экономическая роль развития оптовой торговли состоит в наполнении товарами потребительского рынка, создает условия для их распределения, стимулирования товаропроизводителей. Торговля занимает лидирующие позиции по вкладу и в мировой ВВП (около 10%), и в российский ВВП — доля торговли в добавленной стоимости, созданной в экономике России в последние 20 лет составляла от 10 до 20%. При этом вклад торговли в общую занятость — до 13%. Торговая отрасль на протяжении последних лет — одна из наиболее быстро развивающихся отраслей экономики России. Среднегодовые темпы роста оборота оптовой торговли с 2000 по 2013 гг. составляли 8,5% в год .

Уклонение от уплаты налогов — нелегальный путь уменьшения налоговых обязательств; это уголовно наказуемый путь — ст. 198 и 199 Уголовного кодекса РФ . В данном случае, это сознательное использование методов сокрытия доходов от налоговых органов, представляющее собой форму уменьшения налоговых и других платежей.

В соответствии с п. 3 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации , под

уклонением от уплаты налогов и сборов следует понимать умышленные деяния, направленные на их неуплату в крупном или особо крупном размере и повлекшие полное или частичное непоступление соответствующих налогов и сборов в бюджет. Предметом преступления являются неуплаченные денежные средства в виде налогов и сборов.

В соответствии со ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации , ответственность за неуплату налогов наступает не в любом случае возникновения у налогоплательщика задолженности перед бюджетом, а только тогда, когда такая задолженность стала результатом неправомерных действий налогоплательщика. Причем в п. 1 ст. 122 НК РФ определяются два случая неправомерного поведения налогоплательщика: занижение налоговой базы; неправильное исчисление налога.

Сама по себе неуплата налога или неполная уплата налога не являются налоговым правонарушением. Оно появляется только после занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления сумм налога. Квалификацией таких действий, в соответствии со ст. 30 НК РФ , занимаются налоговые органы.

Субъектом преступления может стать лицо, на которое по закону возложена обязанность обеспечить уплату налогов с организации . К субъектам преступления могут быть отнесены руководитель организации—налогоплательщика и главный бухгалтер, в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов данного преступления могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера.

Действия субъектов налоговых преступлений принимают конкретные способы уклонения от уплаты налогов на предприятиях оптовой торговли. Рассмотрим наиболее характерные и распространенные среди них.

У субъектов хозяйствования есть два варианта уклонения от уплаты налогов: игнорирование налоговых обязанностей; внесение в налоговую декларацию для целей налогообложения заведомо

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

НЕ-

экономические науки

НЕ*

ложных сведений . В первом случае организация не исчисляет к уплате и не перечисляет в бюджеты всех уровней подлежащие к уплате налоги.

На втором варианте остановимся более подробно. Именно он подразумевает разнообразные схемы уклонения от уплаты налогов, суть которых заключается в следующем:

ф непредставление налоговых деклараций и документации бухгалтерского учета в налоговые органы;

V- сокрытие объекта налогообложения: фиктивный бартер; лжеэкспорт; фиктивная сдача в аренду основных средств; умышленное увеличение дебиторской задолженности; недостоверность отражения результатов финансово-хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете, т.е. деяния по утаиванию денежных средств или имущества, бухгалтерских и иных учетных документов, информации о них (неотраженные результаты финансово-хозяйственной деятельности в документах бухгалтерского (налогового) учета; заключенные сделки и осуществленные хозяйственные операции без документального оформления; неоприходованные товарно-материальные ценности и денежная выручка в кассу); уменьшение размера налогооблагаемой базы: завышение затрат, относимых к издержкам производства; отнесение к издержкам производства расходов в сумме, превышающей действительные; отнесение к издержкам производства затрат, произведенных в другом налогооблагаемом периоде; занижение стоимости реализованной продукции (работ, услуг); ■ф использование необоснованных ставок по НДС и налогу на прибыль организаций; использование для уплаты налогов проблемных банков.

Уклонение от уплаты налогов на предприятиях оптовой торговли происходит путем искажения данных об объектах налогообложения с переносом из первичных учетных документов в бухгалтерские регистры, а из них в документы бухгалтерской и налоговой отчетности, которые направляются в налоговые органы. Завершается уклонение от уплаты налогов уплатой в бюджет заниженных сумм или просто их неперечислением. При этом под включением в декларацию заведомо ложных сведений

следует понимать умышленное указание не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот, вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов.

Рассмотрим некоторые способы уклонения от уплаты налогов и методы их документирования на предприятиях оптовой торговли.

Первым из таких способов является неправомерное применение специального налогового режима — упрощенная система налогообложения.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и налога на добавленную стоимость. Однако, согласно законодательству , упрощенная система налогообложения может применяться организациями и индивидуальными предпринимателями только при соблюдении ряда условий и ограничений (величина доходов; средняя численность работников за отчетный период; остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов; регистрация филиала (представительства); наличие соглашения о разделе продукции; участие других фирм в уставном капитале; производство подакцизных товаров; добыча и реализация полезных ископаемых).

Неправомерное использование специального режима налогообложения позволяет фирмам не уплачивать в бюджет налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость.

Для выявления действий, связанных с неправомерным использованием упрощенной системы налогообложения, необходимо проводить исследования следующих документов:

■ф приказы о назначении должностных лиц организации, ответственных за ведение финансово-хозяйственной деятельности; свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и государственной регистрации; справка из налогового органа об открытых счетах организации-продавца и банковские выписки по ним;

налоговые декларации по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость;

V- карточки счетов бухгалтерского учета 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 90 «Продажи». Второй способ — применение предприятием оптовой торговли специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход путем реализации товаров в розничной торговле.

Для выявления указанных действий, связанных с неправомерным использованием упрощенной системы налогообложения, необходимо проводить исследования следующих документов: ф первые четыре документа, указанные для первого способа;

V- договоры аренды и свидетельства о наличии недвижимого имущества, а также представленные сведения о ее площадях; ■Ф карточки счетов бухгалтерского учета 01 «Основные средства», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 90 «Продажи», забалансовые счета 001 «Арендованные основные средства». Третьим из способов уклонения от уплаты налогов на предприятиях оптовой торговли является использование операций с рублевой (валютной) наличностью, не фиксируемых в бухгалтерском учете и отчетности. Речь идет о неофициальных наличных расчетах («черный нал»).

В нарушение правил ведения хозяйственных операций , в данном случае для получения наличных денежных средств, предприятие оптовой торговли реализовывало продукцию индивидуальным предпринимателям за наличный расчет, без отражения в бухгалтерском учете указанных хозяйственных операций. При этом в первичных формах бухгалтерской отчетности искажались данные о количестве реализуемой продукции и ее стоимости. Уклонение от уплаты налогов происходит путем отражения в бухгалтерском учете недостоверной информации по хозяйственным операциям.

При исследовании данного факта необходимо использовать метод встречной проверки документов контрагентов, которым реализовывалась продукция за наличный расчет. Встречная проверка заключается в сопоставлении разных экземпляров

одного и того же документа (например, экземпляр счета-фактуры, выставленный в адрес контрагента и экземпляр счета-фактуры, оставшийся у организации-продавца). В ходе проведения исследования выявляются несоответствия в данных, представленных контрагентами и в данных бухгалтерской отчетности организации.

Для документирования данного способа уклонения от уплаты налогов необходимо исследовать документы организации:

документы контрагентов (в которых указаны виды, количество и цена продукции), подтверждающие приобретение продукции у организации, в отношении которой проводится исследование;

приказы о назначении должностных лиц организации—продавца, ответственных за ведение финансово-хозяйственной деятельности; свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и государственной регистрации организации—продавца;

справка из налогового органа об открытых счетах организации—продавца и банковские выписки по ним;

налоговые декларации по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость организации—продавца; первичные бухгалтерские документы: счета-фактуры, книги продаж, товарные накладные организации—продавца;

выписки по расчетным счетам организаций, открытым в банках;

карточки счетов бухгалтерского учета 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 90 «Продажи» организации-продавца.

Четвертым и наиболее часто встречающимся на практике способом уклонения от уплаты налогов является способ с использованием при расчетах за оказанные организации услуг фирм—однодневок.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Под фирмой—однодневкой понимается юридическое лицо, не обладающее фактической самостоятельностью, созданное без цели ведения предпринимательской деятельности, как правило, не представляющее налоговую отчетность, зарегистрированное по адресу массовой регистрации.

Суть схемы с участием фирм—однодневок сводится к искусственному включению их в цепочку хозяйственных связей фирм с признаками фиктивности . При этом цель достигается в результате согласованных противоправных действий налогоплательщика и подконтрольной ему фирмы—однодневки, которая является формально обособленной от налогоплательщика, что зачастую фактически не соответствует действительности.

Основная идея этой схемы состоит в том, что фирма за оказываемые ей услуги перечисляет денежные средства на счет фирмы—однодневки, а взамен получает фиктивный отчет о проделанной работе. В результате такой сделки у организации— плательщика денежных средств существенно сокращаются налоговые платежи, а отчетность остается чистой, т.е. денежные средства израсходованы законно. В свою очередь, фирма—однодневка не смогла бы объяснить свою финансово-хозяйственную деятельность. Поэтому она действует непродолжительный срок.

При осуществлении исследования указанных операций, для подтверждения указанных фактов уклонения от уплаты налогов, необходимы следующие документы в отношении исследуемой организации:

приказы о назначении должностных лиц организации, ответственных за ведение финансово-хозяйственной деятельности; свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и государственной регистрации; сведения из налогового органа об открытых счетах организации и банковские выписки по ним; ф налоговые декларации по налогу на прибыль организации и налогу на добавленную стоимость; ф карточки счетов бухгалтерского учета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 90 «Продажи».

В отношении поставщика работ (услуг) необходимо исследовать те же документы, подтверждающие фиктивность работы указанной организации (кроме карточек счетов бухгалтерского учета).

На фиктивность работы организации могут указывать следующие сведения: «массовый руково-

дитель» или «массовый учредитель» организации; фиктивная регистрация по адресу осуществления деятельности; не предоставление деклараций в налоговый орган или указание ничтожно малых сумм, подлежащих к уплате в бюджет и т.д.

Методика проведения исследований по выявлению и документированию способов уклонения от уплаты налогов заключается в установлении не исчисленных к уплате в бюджет сумм налогов за исследуемый период. Налоги исчисляются по действующему на исследуемый период законодательству.

При проведении исследования документов специалисту подразделения экономической безопасности и противодействия коррупции МВД России необходимо сопоставлять данные бухгалтерского учета и выявлять несоответствие и недостоверные сведения.

Включение в налоговую декларацию и в иные обязательные документы заведомо ложных сведений может выражаться в умышленном неотражении в них данных о полученных доходах, в уменьшении его действительного размера и т.д.

В начале работы специалисты подразделений документальных исследований подразделений экономической безопасности и противодействия коррупции изучают поступившие на исследование документы в отношении исследуемой организации.

Для предприятий оптовой торговли объектом налогообложения по НДС является сумма, полученная от реализации товаров (работ, услуг). При реализации товаров объектом налогообложения являются обороты по реализации товаров (работ, услуг).

Учет товаров в организации оптовой торговли должен вестись на счете 41 «Товары» (субсчет «Товары в оптовой торговле») по стоимости приобретения без НДС. Суммы НДС по приобретенным товарам отражаются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции со счетами учета расчетов — 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом необходимо обратить внимание на выделение суммы НДС отдельной строкой в счете-фактуре.

В соответствии с законодательством вычету подлежат суммы налога, предъявленные на-

логоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Также необходимо обратить внимание на: применение ставок НДС (10% или 18%); законность освобождения от налога на добавленную стоимость. При документировании фактов уклонения от уплаты налогов необходимо обратить внимание на возмещение сумм НДС из бюджета.

При использовании метода формальной проверки анализируют соблюдение установленной формы документа и всех его реквизитов в соответствии с Законом . Специалисту органов внутренних дел при проведении исследования таких документов следует обращать внимание на имеющиеся исправления, следы подчисток, дописок, а также черновые записи. При этом проводится арифметическая проверка (контроль) правильности подсчетов, произведенных при составлении учетных документов.

Во время нормативной проверки проводится анализ содержания отраженной в документе хозяйственной операции в плане соответствия действующим нормам, правилам и инструкциям. Это позволяет выявлять документы, содержащие недостоверную информацию.

Может использоваться метод контроля взаимосвязанных учетных документов, состоящий в сопоставлении документов, прямо или опосредованно отражающих проведение хозяйственной операции. Использование данного метода документирования позволяет сопоставлять: сведения, отраженные в налоговых декларациях, с данными бухгалтерского баланса и приложений к нему; налоговые декларации с первичными бухгалтерскими документами; содержание первичных бухгалтерских документов со сводными формами и записями неофициального учета. В результате использования этого метода выявляются операции, учтенные не полностью при расчете налогов, либо просто не задокументированные.

По результатам проведенных методов документальных исследований специалистами подготавливаются справки об исследовании документов, где отражаются все выявленные в процессе проведения исследования нарушения (в том числе и налогового законодательства).

При рассмотрении данного вопроса необходимо отметить, что в настоящее время в соответствии с поводом для возбуждения уголовного дела о преступлениях, предусмотренных ст.ст. 198 — 199.2 УК РФ, служат только те материалы, которые направлены налоговыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для решения вопроса о возбуждении уголовного дела. Следственные органы могут в дальнейшем, для уточнения сумм неуплаченных налогов, направлять материалы специалистам подразделений документальных исследований подразделений экономической безопасности и противодействия коррупции.

Способы совершения преступлений в сфере экономической деятельности, направленные на уклонение от уплаты налогов, не являются статичными. Поэтому важно не только изучить и знать основные схемы и инструменты их реализации, но и постоянно отслеживать развитие этих способов, упреждать появление новых возможностей для изменения действующих схем.

Литература

1. Приказ Минпромторга РФ от 31 марта 2011 г. № 422 «Об утверждении Стратегии развития торговли в Российской Федерации на 2011—2015 гг. и период до 2020 г.» www. consultant.ru (Дата обращения: 28 апреля 2014 г.).

2. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13 июня 1996 г. № 63-Ф3 (в ред. от 3 февраля 2014 г.).

3. Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» // Российская газета от 31 декабря 2006 г.

4. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 2 апреля 2014 г. и 20 апреля 2014 г.).

5. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18 декабря 2001 г. № 174-ФЗ (ред. от 20 апреля 2014 г.).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.