НДФЛ с материальной выгоды

Кто перечисляет в бюджет НДФЛ с материальной выгоды

Ситуация

Организация выдала работнику заем, проценты по которому ниже, чем 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ на дату выдачи займа (или беспроцентный заем). В результате у работника появился доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами <1>.

Возникает вопрос: лежит ли на организации обязанность исчислить, удержать из дохода работника и перечислить в бюджет НДФЛ с этой материальной выгоды или это должен сделать сам работник? На сегодняшний день однозначного ответа нет, поскольку нормы гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса несколько противоречат друг другу, мнения контролирующих органов на этот счет разошлись, суды единой позиции не выработали. Итак, обо всем по порядку.

Нормы налогового законодательства

В пользу того, что НДФЛ должна удержать и перечислить в бюджет организация, выдавшая заем, говорят положения ст. 226 НК РФ: организации, в результате отношений с которыми работник получил доход, признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать из доходов этого работника и уплатить в бюджет НДФЛ <2>. Причем уплата налога в таком порядке производится по любым доходам, источником которых является организация, за небольшим исключением <3>. Но в числе таких «исключительных» доходов, исчисление налога по которым возложено на самого налогоплательщика, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах по займам прямо не поименован.

С другой стороны, в п. 2 ст. 212 НК РФ (а это специальные нормы по определению налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды) говорится, что «определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных (кредитных) средств, осуществляется налогоплательщиком…». Вполне логично предположить, что если налогоплательщик сам рассчитывает налоговую базу, то заплатить налог и подать декларацию он тоже должен сам. Иначе зачем ему считать налог?

Позиция налоговых органов

Проверку правильности исчисления и уплаты НДФЛ будут проводить именно налоговики, поэтому узнать их мнение на этот счет особенно интересно. Налоговая служба неоднократно указывала на то, что налогоплательщик (то есть работник) обязан самостоятельно рассчитать налоговую базу и уплатить НДФЛ с доходов в виде материальной выгоды. По итогам года он должен представить в ИФНС по месту своего учета налоговую декларацию. Если же работник хочет, чтобы налог удерживала и перечисляла в бюджет организация-заимодавец, то он должен выдать ей нотариально заверенную доверенность на эти действия <4>. Невозможно удержаться, чтобы не процитировать налоговую службу: «…организация-работодатель, выдавшая данные средства, может выступать в качестве налогового агента по НДФЛ в данном случае только при предоставлении ей таких полномочий налогоплательщиком».

Внимание!Если организация руководствовалась при исчислении налога письменными разъяснениями налоговой службы, которые были даны до 2007 г., и неправильно рассчитала (удержала, уплатила) налог, то она освобождается от ответственности в виде штрафа <5>, но не освобождается от пени.

Отметим, что налоговой службе вторят и региональные налоговики, в частности Управление ФНС России по Ленинградской области <6>. Московские налоговики также соглашаются с тем, что работник должен заплатить налог самостоятельно <7>.

Примечание

Для упрощения процедуры работник может выдать организации доверенность в простой письменной форме (то есть не заверять ее нотариально). В этом случае претензий со стороны проверяющих быть не должно. Ведь кто же останется недоволен, если организация готова взять на себя лишние обязательства по расчету, удержанию и перечислению налога, налог будет поступать в бюджет в течение всего года, а не один раз по окончании года, отчетность по полученному работником доходу в виде материальной выгоды в ИФНС будет подана?

Позиция Минфина

Минфин же с налоговой службой не согласен. По его мнению, при выдаче работникам займов без процентов или под низкие проценты организация признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога. По итогам года организация должна представить в свою ИФНС сведения о доходах работника и сумме начисленного и удержанного налога по форме N 2-НДФЛ <8>. При этом обязанности налогового агента возложены на организацию ст. 226 НК РФ, и для их исполнения не требуется получения доверенности на удержание и перечисление налога в бюджет <9>.

Налог с дохода в виде материальной выгоды организация должна удержать из любых денег, выплачиваемых работнику, например из зарплаты <10>. Если же организация не может удержать исчисленный налог, то она должна письменно сообщить в свою ИФНС о невозможности удержать налог и о сумме задолженности <11>.

Судебная практика

Минфин является органом, уполномоченным давать письменные разъяснения по вопросам применения налогового законодательства. И по жизни многие налоговики выполняют его предписания, тем более что это их обязанность, установленная Налоговым кодексом <12>. Поэтому, когда организация не удерживает НДФЛ с дохода работника в виде материальной выгоды, налоговики, согласные с позицией финансового органа, при проверке начисляют ей <13>:

• пени за неудержание и неперечисление НДФЛ в срок;
• штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (20% от суммы, подлежащей перечислению);
• штраф за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля (справок о доходах по форме N 2-НДФЛ).

Требование об уплате пени и штрафов можно попытаться обжаловать в суд. Однако судебная практика пока противоречива. Суды выносят решения как в пользу организации, отказывая налоговому органу во взыскании пени и штрафов <14>, так и в пользу налогового органа, признавая организацию налоговым агентом <15>.

Взыскать же с организации налог, который она не удержала с работника-заемщика, налоговики точно не могут <16>.

Вывод

Тем, кто не любит конфликтов, лучше последовать разъяснениям Минфина, добровольно возложив на себя обязанности налогового агента. Действовать нужно так. Сначала рассмотрим ситуацию, когда заем выдан работнику.

1. С суммы материальной выгоды следует рассчитывать НДФЛ <17>:

а) если предусмотрена периодическая уплата процентов по займу (ежемесячно, ежеквартально и т.д.) — при каждой уплате работником процентов (при удержании процентов из выплачиваемой работнику зарплаты);

б) если заем беспроцентный — при возврате работником заемных средств;

в) если в течение всего года проценты работником не выплачивались и заем не погашался — 31 декабря этого года.

Для справки

Ставка НДФЛ, используемая при удержании налога с дохода в виде материальной выгоды, равна <18>:

— 13% — если работнику был выдан целевой заем на новое строительство либо приобретение жилого дома (квартиры, доли в квартире и т.п.) на территории РФ. Целевое использование займа работник должен документально подтвердить, например договором купли-продажи, документами об оплате жилья;

— 35% — если заем был выдан на прочие цели либо работник документально не подтвердил целевое использование займа на приобретение жилого дома (квартиры, доли в квартире и т.п.).

О том, как рассчитать материальную выгоду от экономии на процентах за пользование займом, мы рассказывали в журнале «Главная книга», 2006, N 6, с. 60.

1. Удерживать налог из доходов работника, в частности из зарплаты, и перечислять его в бюджет нужно в ближайшую выплату работнику дохода <19>.
2. По окончании года нужно включить сумму дохода в виде материальной выгоды в справку по форме N 2-НДФЛ, подаваемую в ИФНС не позднее 1 апреля <20>.

Для справки

КБК для перечисления в бюджет НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды <21>:

— при исчислении налога по ставке 13% — 18210102021011000110;

— при исчислении налога по ставке 35% — 18210102040011000110.

Предложенный вариант действий будет для организации самым безопасным, поскольку точно не повлечет начисления пени и штрафных санкций. Кстати, так будет удобнее и работнику. Ведь если организация полностью удержит с его дохода в виде материальной выгоды налог, то работник не должен будет по итогам года подавать в ИФНС декларацию о полученном доходе <22>.

Если налог удержать невозможно

Иная ситуация складывается, если заемщик — физическое лицо не связан с организацией трудовыми отношениями, в результате которых организация выплачивает ему какие-либо денежные средства (к примеру, заем выдан участнику общества, не являющемуся работником, или бывшему работнику). Тогда организация, даже если и захочет, все равно не сможет удержать НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды по выданному займу. А уплата налога за счет средств самой организации — налогового агента не допускается <23>.

Поэтому пусть заемщик платит НДФЛ с материальной выгоды и подает декларацию о доходах самостоятельно <24>. Что грозит организации в такой ситуации? Привлечь ее к ответственности по ст. 123 НК РФ нельзя, поскольку штраф может быть наложен на налогового агента, только если он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика из выплачиваемых ему денежных средств <25>. Пени нельзя взыскать по той же причине. То есть остается только штраф в размере 50 руб.

Калькулятор НДФЛ с материальной выгоды по займу — 2018

за несообщение налоговому органу о невозможности удержать налог <26>. Но его можно избежать, направив в свою ИФНС письменное сообщение о невозможности удержать налог с материальной выгоды и о сумме этого налога <27>:

• по итогам года в течение 1 месяца, если заем еще не погашен по состоянию на 31 декабря;
• в течение месяца со дня полного погашения займа заемщиком, если заем погашен в середине года.

<1> Подпункт 1 п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ.
<2> Пункт 1 ст. 226 НК РФ.
<3> Пункт 2 ст. 226 НК РФ.
<4> Письма ФНС России от 13.03.2006 N 04-1-02/130@, от 19.04.2005 N ГИ-6-04/322@; от 24.12.2004 N 04-3-01/928; п. 1 ст. 26, п. п. 1, 3 ст. 29 НК РФ.
<5> Подпункт 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.
<6> Письмо УФНС России по Ленинградской области от 27.07.2006 N 07-06-1/10053@.
<7> Письмо УФНС России по г. Москве от 07.12.2006 N 28-10/107620.
<8> Пункт 2 ст. 230 НК РФ.
<9> Письма Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101, от 31.05.2006 N 03-05-01-04/140.
<10> Пункт 4 ст. 226 НК РФ.
<11> Пункт 5 ст. 226 НК РФ.
<12> Пункт 1 ст. 34.2, пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ.
<13> Статьи 75, 123, 126 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 N 16058/05.
<14> Постановления ФАС УО от 30.08.2006 N Ф09-7737/06-С2, от 02.08.2006 N Ф09-6688/06-С2; ФАС ПО от 16.12.2004 N А65-9290/04-СА1-23; ФАС СКО от 18.11.2004 N Ф08-5513/2004-2101А.
<15> Постановление ФАС ВВО от 31.10.2006 N А82-6004/2004-27; Решение Арбитражного суда Свердловской области от 26.08.2005 N А60-18906/2005-С9.
<16> Пункт 9 ст. 226 НК РФ.
<17> Подпункт 3 п. 1 ст. 223, п. 2 ст. 212 НК РФ; Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101.
<18> Пункты 1, 2 ст. 224 НК РФ; Письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101.
<19> Пункты 4, 6 ст. 226 НК РФ.
<20> Пункт 2 ст. 230 НК РФ.
<21> Письмо ФНС России от 22.12.2006 N ШС-6-10/1247@.
<22> Пункт 1 ст. 229, пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ.
<23> Пункт 9 ст. 226 НК РФ.
<24> Пункт 1 ст. 229, пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ.
<25> Пункт 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5.
<26> Пункт 1 ст. 126, пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ.
<27> Пункт 5 ст. 226 НК РФ.

Е.М.Филимонова

Аудитор

Материальная выгода — особый вид доходов, получаемый налогоплательщиком — физическим лицом, в виде экономии затрат. Виды материальной выгоды перечислены в ст. 212 НК РФ.

Комментарий

Материальной выгодой называют доход налогоплательщика-физического лица, в виде экономической выгоды, путем получения займов по низким процентам, приобретения товаров или ценных бумаг по цене, ниже рыночной. Виды материальной выгоды определены в статье 212 налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Этот доход облагается налогом на доходы физических лиц (НДФЛ).

Термин «материальная выгода» применяется иногда в более широком значении — доход, полученный налогоплательщиком в виде выгоды, состоящей в освобождении его (налогоплательщика) от каких-либо затрат (на уплату процентов, арендной платы и т.д.) и применяется по отношению к другим налогам, например, к налогу на прибыль. Так, в Письме Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149 указывается про налог на прибыль: «Порядок определения выгоды и ее оценки при получении беспроцентного займа в главе 25 НК РФ не установлен. Таким образом, материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль организаций.».

Рассмотрим порядок налогообложения материальной выгоды по НДФЛ.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, являются (п. 1 ст. 212 НК РФ):

1) материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей;

2) материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику;

3) материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок.

Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами

Материальная выгода определяется в случае получения экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей. Облагаемая налогом сумма материальной выгоды определяется как (п. 2 ст. 212 НК РФ):

1) превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей Ставки рефинансирования Центрального банка на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

2) превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Материальная выгода признается доходом налогоплательщика, при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий (введено с 2018 года федеральным законом от 27.11.2017 N 333-ФЗ):

— соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;

— такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Налоговая ставка с доходов в виде такой материальной выгоды равна 35 процентам (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Пример

Организация выдала своему работнику беспроцентный займ в размере 100 тыс. рублей сроком на 1 год. Ставка рефинансирования ЦБ РФ 15% годовых в течение всего срока займа.

Материальная выгода определяется как 2/3 от 15% = 10% годовых.

Соответственно, за год сумма материальной выгоды составит 10 тыс. рублей (100 000 * 10%)

Материальная выгода не облагается НДФЛ в случаях получения:

— материальной выгоды, полученной от банков, находящихся на территории Российской Федерации, в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты;

— материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;

— материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными банками, находящимися на территории Российской Федерации, в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.

В последних двух случаях доход в виде материальной выгоды освобождается от налогообложения при условии наличия права у налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета по НДФЛ (установлен подпунктом 3 пункта 1 статьи 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном пунктом 8 статьи 220 НК РФ.

Уплата НДФЛ с материальной выгоды по процентам

Дата фактического получения дохода определяется как последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Организация, которая выдала займ по пониженным процентам своему работнику (налоговый агент), должна удержать из доходов и перечислить в бюджет НДФЛ не позднее первого рабочего дня, следующего за днем удержания налога (п. 7 ст. 6.1, п. 6 ст. 226 НК РФ). При этом днем удержания НДФЛ считается дата ближайшей выплаты физлицу денежных средств.

Удерживать следует не более 50% от суммы дохода в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Если НДФЛ не был удержан, то налоговая инспекция может начислить пени и штраф по ст. 123 НК РФ (п. 2, п. 21 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57).

В случае, если нет возможности удержать НДФЛ в течение налогового периода, то налоговый агент сообщает об этом налогоплательщику и в налоговый орган в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ путем направления справки 2-НДФЛ с признаком 2. Справка 2-НДФЛ представляется в налоговый орган до 1 марта года, следующего за годом получения материальной выгоды. В этом случае физическое лицо (получатель займа) самостоятельно уплачивает НДФЛ на основании налогового уведомления из налоговой инспекции (п.

Как облагается материальная выгода НДФЛ (ставка)?

6 ст. 228 НК РФ).

Материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику

В этом случае налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику (п. 3 ст. 212 НК РФ).

Дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды определяется как день приобретения товаров (работ, услуг) (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Налоговая ставка с доходов виде такой материальной выгоды равна 13 процентам (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Пример

Генеральный директор приобрел квартиру у организации по цене 1 млн. рублей. Рыночная цена на такую квартиру 3 млн. рублей.

Материальная выгода генерального директора от этой операции 2 млн. рублей (3 млн. — 1 млн.).

Материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок

В этом случае налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение (п. 4 ст. 212 НК РФ).

Дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды определяется как день приобретения ценных бумаг. В случае, если оплата приобретенных ценных бумаг производится после перехода к налогоплательщику права собственности на эти ценные бумаги, дата фактического получения дохода определяется как день совершения соответствующего платежа в оплату стоимости приобретенных ценных бумаг (пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Налоговая ставка с доходов виде такой материальной выгоды равна 13 процентам (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Пример

Работник приобрел у компании ее акции по цене 1 тыс. рублей за 1 акцию. Рыночная стоимость таких акций 5 тыс. рублей за 1 акцию.

Материальная выгода работника составит 4 тыс. рублей на 1 акцию (5 тыс. — 1 тыс.).

Дополнительно

Ставка рефинансирования Центрального банка

Доход — увеличение экономических выгод, связанное с поступлением активов, которое приводит к увеличению капитала организации.

Внешние ссылки

Калькулятор НДФЛ с материальной выгоды по займу (glavkniga.ru)